Пасиви и собствен капитал

МСФО 32 дава представа за принципите на отразяване на финансовите инструменти в счетоводството и отчитането. Какви са тези инструменти и как да ги класифицираме в тълкуването МСФО 32- ще научите от нашия материал.

Какво е финансов инструмент?

На финансовите инструменти в международните регламенти са определени 3 стандарта:

МСФО 32 "Финансови инструменти: представяне“;
МСФО 39 Финансови инструменти: Признаване и оценяване;
МСФО 7 Финансови инструменти: Оповестяване.

Всички тези стандарти дешифрират термина „финансов инструмент“ (FI) като споразумение, съгласно което:

една компания придобива финансов актив (FA);
друга компания има финансов пасив (FO) или капиталов инструмент (EA).

Стандартът изброява какви активи и пасиви са включени в FA, FI и DI.

FA е:

пари;
DI от друга компания;
споразумение, в което собственият DI на фирмата (непроизводен или производен) ще се използва при изчисленията;
правото (предвидено в договора) да получават пари или други FI от друга компания или да обменят FA или FI с друга компания при изгодни условия.

FO е:

задължението, произтичащо от договора, за прехвърляне на пари (или други финансови активи) на друго дружество или за обмен на финансови активи или финансови активи с друго дружество при неизгодни условия;

споразумение, съгласно което сетълментите могат да се извършват от собствения DI (производен или непроизводен).

DI е споразумение, което потвърждава правото на остатъчен дял в активите на фирма след приспадане на всичките й задължения.

МСФО 32разширява действието си:

относно класификацията на FI като FA, FI и DI от гледна точка на емитента;
класификация на дивиденти, лихви, печалби и загуби;
условия за взаимно уреждане на ФА и ФО.

Разпоредбите на този стандарт са задължителни за използване от всички фирми по отношение на всички видове финансови отчети (с изключение на тези, които са конкретно посочени в клауза 4 МСС 32).

Пасиви и собствен капитал

Стандартът определя, че компанията, която издава финансов отчет, е длъжна при първоначалното му признаване да го класифицира (или неговите съставни части) като финансов отчет, финансов отчет или финансов отчет. Класификацията се основава на:

същността на договорните отношения;

дефиниции на FO, FA и DI.

Тъй като в някои случаи може да е трудно да се направи разлика между FD и DI, стандартът изяснява този нюанс отделно. Когато решавате дали FI е FI или DI, е необходимо да проверите едновременното съответствие със следните 2 условия:

FI не съдържа договорно задължение за прехвърляне на пари (или други FA) на друга компания или за обмен на FA (или FI) с друга компания при условия, неизгодни за емитента;
изчисленията за този FI се извършват с помощта на техния собствен DI (непроизводен или производен).

Едновременното изпълнение на двете условия означава, че е възможно ФИ да се класифицира като КИ.

Инструменти за препродажба

FI с право на препродажба е задължението на емитента (предвидено от договора) да изкупи или изкупи обратно това FI срещу пари (или в замяна на друго FI), когато притежателят упражни това право.

По изключение стандартът позволява класифицирането на такова FI като DI, ако има комбинация от следните свойства:

предоставя на притежателя си право на дял от нетните активи (НА) при ликвидация на дружеството;
няма приоритет пред други вземания върху активите на дружеството при неговата ликвидация и не изисква предварително преобразуване в друг инструмент - това означава, че ФИ принадлежи към клас инструменти, подчинени на всички останали класове инструменти (CI);
всички FI от CI имат едни и същи характеристики (например всички FI от даден клас трябва да предоставят правото да ги препродават и за всички тях се използва една и съща формула (метод) за изчисляване на обратно изкупуване или обратно изкупуване);
FI не предвижда друго задължение (с изключение на предвиденото в споразумението за обратно изкупуване или изплащането му срещу пари) за прехвърляне на пари или друг FA на друга компания (или за обмен на FA или FI при неизгодни условия) и в същото време време, това FI не представлява споразумение, което се регулира от собствения DI на фирмата - емитента;
Общите очаквани парични потоци на FI през периода на неговото функциониране се определят въз основа на печалбата или загубата, промяната в признатите NA или промяната в справедливата стойност (FV) на признатите и непризнатите NA на фирмата.

За да се класифицира FI като DI, наличието на горните характеристики не е достатъчно - емитентът на това FI не може да има друго FI (или друго споразумение), което:

предвижда общи парични потоци, промени в признатата НСА на фирмата или промени в справедливата стойност (FV) на НСА на фирмата (призната и непризната);

води до значително ограничаване или фиксиране на остатъчния доход за притежателите на FI с право на препродажба.

В определени ситуации стандартът забранява на фирмата да класифицира FI с възможност за продажба като DI (параграф 16B МСФО 32).

Кога възниква задължението да прехвърлите нетните си активи на друго дружество?

Задължението за прехвърляне на частен капитал (или техен дял) на друго дружество при ликвидация на дружеството може да бъде предвидено от някои финансови институции. Това задължение възниква поради:

неизбежността на процедурата по ликвидация на дружеството (например дружество с ограничен период на дейност);
че притежателят на FI има право да вземе решение за ликвидация.

Има изключение от обстоятелствата, описани по-горе: ФИ с конкретно задължение във връзка с частен капитал при ликвидация се класифицира като частно финансово образувание, ако има следните характеристики:

FI дава на притежателя си право на пропорционален дял в частния капитал на компанията при нейната ликвидация. Пропорцията се определя чрез разделяне на NA на дялове с еднакъв размер и след това коригиране (резултантната стойност се умножава по броя на акциите, налични за притежателя на FI);
FI принадлежи към CI, което означава, че няма приоритет пред други вземания върху активите на дружеството при неговата ликвидация и не изисква преобразуване в друг инструмент, преди да бъде класифицирано като CI;
всички FI, свързани с CI, трябва да съдържат разпоредба относно идентичното договорно задължение на емитиращото дружество да прехвърли пропорционален дял от своите частни капиталови дялове при ликвидация.

Стандартът въвежда допълнителни и поясняващи нюанси към горните условия (клауза 16D МСФО 32).

Сложни финансови инструменти

Стандартът въвежда понятието „композитен FI“ и го разглежда във връзка с недеривативни инструменти.

ВАЖНО! Недеривативните финансови инструменти са прости форми на договори, чиято стойност е сравнима със стойността на договорното задължение.

Примерите за недеривативни финансови инструменти включват:

договори за кредит и заем;
сметки;
облигации;
наличност.

По отношение на непроизводни FI, стандартът изисква анализ на неговите условия, за да се разпознаят неговите съставни части (компоненти) - такива елементи подлежат на отделна класификация като DF, FA или DI.

Пример за такова съставно FI е облигация, която може да бъде конвертирана от нейния притежател в определен брой обикновени акции на компанията. Такъв FI се счита за двукомпонентна фирма, състояща се от:

FO (договор за превод на пари или др. FA);
DI (кол опция, която дава на своя притежател правото през определен период от време да я конвертира в определен брой обикновени акции).

По отношение на съставните финансови отчети, стандартът предвижда правило, според което дружеството в своя отчет за финансовото състояние (OFP) представя отделно компонентите на дълга и собствения капитал на финансовия отчет.

В тази връзка възниква въпросът за правилната оценка на компонентите на един съставен ФИ. За да направите това, първоначалната балансова стойност на FI се разпределя, както следва:

прави се изчисление: сумата, изчислена отделно за компонента на дълга, се изважда от CV на цялото ФИ;
резултатът от изчислението се разпределя към компонента на собствения капитал;
стойността на деривативните елементи (различни от компонента на собствения капитал), вградени в съставния FI, е включена в компонента на дълга.

След всички изчисления идентичността трябва да бъде удовлетворена

BS FI = BS ДЪЛГ + BS DOL,

FI BS - обща отчетна стойност на FI;

BS DEBT и BS DOL - счетоводната стойност на компонента дълг и собствен капитал на FI

съответно.

Не възниква печалба или загуба, когато тези компоненти на финансов отчет първоначално се признават отделно.

Признават ли се собствените акции като част от финансови инструменти?

Собственият DI (SDI) на компанията не се признава от FI. В този случай причината за техния откуп не играе никаква роля. В тази ситуация стандартът изисква цената на собствените акции да бъде приспадната от собствения капитал на фирмата (EC).

Има само едно изключение от горното изискване: ако говорим за запазване на личната информация на компанията от името на други лица (при наличие на агентско отношение). В този случай такива FI не са включени в общите физически финансови отчети на компанията.

Стандартът определя, че дружеството няма право да признава в печалбата (загубата) резултата от следните сделки с частни финансови активи:

продажба;
освобождаване;
анулиране.

Такива CDI могат да бъдат придобити и държани от самата фирма (или други членове на консолидираната група). Платеното (полученото) възнаграждение в тази ситуация се признава директно като част от осигурителната система.

Информацията за собствените акции се оповестява в общия финансов отчет или в бележките към финансовите отчети.

За да проучите въпросите на докладването според вътрешните правила, използвайте материалите на нашия уебсайт:

;

Как да отчитаме лихви и дивиденти, свързани с финансов инструмент?

В съответствие с параграф 35 МСФО 32Свързаните с FI дивиденти, лихви и печалби и загуби се признават като приходи или разходи в печалбата или загубата.

Стандартът предписва:

Сумите, разпределени на притежателите на DI, трябва да се вземат предвид директно като част от застрахователната компания;
разходите по сделка, свързана със застрахователната компания, се включват в намалението на застрахователната компания.

Например некумулативните привилегировани акции подлежат на задължително обратно изкупуване срещу парични средства след 3 години и дивиденти по тях се изплащат по преценка на фирмата до датата на обратното изкупуване. Такъв FI се счита за съставен, при който компонентът на дълга е равен на настоящата стойност на сумата за погасяване.

В такъв случай:

амортизацията на дисконта върху този компонент се класифицира като разход за лихви и се признава в печалбата (загубата);
Изплатените дивиденти се разпределят към компонента на собствения капитал и се признават като разпределение на печалба (загуба).

Ако обаче част от дивидентите не се изплатят, а се добавят към сумата за обратно изкупуване (въз основа на промяна в основната променлива - например стока) - целият FI е пасив и всички дивиденти се класифицират като разход за лихви .

Компенсиране на финансови активи и пасиви

Стандартът определя, че FA и FO подлежат на прихващане с представяне на нетна сума във FPP само ако компанията:

има текущо валидно законово право на такова прихващане; И
възнамерява едновременно да прилага FA и да изпълнява FO или да извършва сетълменти на нетна основа.

Невъзможно е да се компенсира прехвърлен актив и съответния му пасив, ако счетоводството отразява прехвърлянето на актив, който не отговаря на критериите за отписване.

Резултати

МСФО 32е посветен на един от най-сложните счетоводни елементи – финансовите инструменти. Информацията за финансовите активи и пасиви на фирмата и инструментите на собствения капитал е от голяма стойност за потребителите на финансови отчети, защото им помага надеждно да оценят финансовото състояние на фирмата, резултатите от операциите и паричните потоци.

МСФО 32 и 39 се прилагат за всички финансови инструменти с изключение на:

§ дялове в дъщерни и асоциирани предприятия, както и в съвместни предприятия, които се отчитат в съответствие с МСФО 27 „Консолидирани и индивидуални финансови отчети“, МСФО 28 „Инвестиции в асоциирани предприятия“ и МСФО 31 „Съвместни споразумения“;

§ права и задължения по лизингови договори, за които се прилага МСФО 17 Лизинг; въпреки това вземането за наем, признато в баланса на лизингодателя, е предмет на разглеждане на отписването от МСС 39;

§ права и задължения по застрахователни договори, с изключение на финансови инструменти, които са под формата на застрахователни договори (или презастрахователни договори), но при които се прехвърля значителен дял от финансовите рискове, както и деривативни инструменти, вградени в застрахователни договори, към които прилагат се разпоредбите на МСФО 39;

§ активи и пасиви на работодатели по пенсионни планове, за които се прилага МСФО 19 „Доходи на наети лица“;

§ споразумения за финансова гаранция, включително акредитиви, които предвиждат плащания в случай, че длъжникът не е в състояние да извърши своевременно плащане;

§ споразумения по време на сливането на компании, които предвиждат компенсации въз основа на бъдещи събития.

Дефиниции

Финансов инструменте всеки договор, който едновременно създава финансов актив за една компания и финансов пасив или капиталов инструмент за друга.

Финансов активе всеки актив, който е:

§ в брой;

§ правото да търси средства или други финансови активи от друго дружество по договор;

§ договорното право за обмен на финансови инструменти с друго дружество при потенциално изгодни условия;

§ капиталов инструмент на друго дружество;

§ договори, при които банката използва собствени капиталови инструменти като платежно средство по договора с цел получаване или предоставяне на различен брой акции, чиято стойност е фиксирана или равна на сума, определена въз основа на промени в основната променлива.

Финансово задължениее всяко задължение, което е:

§ договорно задължение за предоставяне на средства или друг финансов актив на друга компания или за обмен на финансови активи или финансови пасиви с друга компания при потенциално неизгодни условия;

§ споразумение, за което средствата за плащане ще бъдат или могат да бъдат собствени капиталови инструменти на банката, ако споразумението е или недеривативен инструмент, съгласно който банката може да има задължение да предостави различен брой свои собствени капиталови инструменти, или деривативен инструмент, който ще бъде уреден по някакъв начин, различен от размяната на фиксиран брой финансови активи за фиксиран брой инструменти на собствения капитал.

Капиталов инструмент- е всяко споразумение, което потвърждава правото на дял от активите на дружеството, оставащ след приспадане на всичките му задължения.

справедлива стойност- сума от средства, достатъчна за закупуване на актив или изпълнение на пасив при извършване на транзакция между добре информирани страни, които наистина искат да извършат такава транзакция и независими една от друга.

Деривативен инструменте финансов инструмент, който отговаря на следните условия:

§ стойността му се променя в резултат на промяна в лихвения процент, стойността на ценна книга, цената на стока, обменен курс, индекс на цени или курсове, кредитен рейтинг или кредитен индекс или друга променлива (понякога наречен „основен актив“);

§ придобиването му изисква малка първоначална инвестиция в сравнение с други договори, чийто размер реагира по подобен начин на промените в пазарните условия;

§ изчисленията за него се извършват в бъдеще.

Класификация на финансовите активи

Съгласно МСС 39 финансовите активи трябва да бъдат включени в една от следните категории:

1. финансови активи, оценени по справедлива стойност, като промените в справедливата стойност се признават като печалба или загуба;

2. финансови активи на разположение за продажба;

3. заеми и вземания;

4. инвестиции, държани до падеж.

Категорията финансови активи, оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата, включва две подкатегории. Първият включва всеки финансов актив, който се отчита при първоначалното признаване като финансов актив, който се оценява по справедлива стойност с промени в справедливата стойност, признати като печалба или загуба. Втората категория включва финансови активи, държани за търгуване. Всички деривати (освен тези, класифицирани като инструменти за хеджиране) и финансови активи, които са закупени или държани за продажба в близко бъдеще или които имат скорошни транзакции, които показват очаквана печалба в краткосрочен план, са финансови активи, държани за търгуване.

Финансови активи на разположение за продажбавключва всички недеривативни финансови инструменти, които са класифицирани при първоначално признаване като финансови активи на разположение за продажба. Финансовите активи на разположение за продажба се признават в баланса по справедлива стойност. Промените в справедливата стойност се признават директно в собствения капитал в отчета за промените в собствения капитал, с изключение на лихви по финансови активи на разположение за продажба, загуби от обезценка и курсови разлики. Всички произтичащи печалби или загуби, признати в собствения капитал, се признават като печалба или загуба при отписване на финансовия актив на разположение за продажба.

Заеми и вземанияНедеривативните финансови активи с фиксирани или определяеми плащания се считат за издадени или получени, ако не се котират на активен пазар, не се държат за търгуване и не са класифицирани при първоначално признаване като активи, оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата, или налични за продан. Заеми и вземания, за които собственикът не може да възстанови по същество цялата първоначална инвестиция, освен ако не се дължи на влошаване на кредитното качество, се класифицират като налични за продажба. Заемите и вземанията се отчитат по амортизирана стойност.

Инвестиции, държани до падеж- финансови активи с фиксирани или определяеми плащания, които банката има намерението и способността да държи до падежа, освен ако отговарят на определението за заеми и вземания и освен ако не са класифицирани при първоначалното признаване като активи, оценени по справедлива стойност с признати промени в справедливата стойност като печалба или загуба или на разположение за продажба.

Инвестициите, държани до падеж, се отчитат по амортизирана стойност.

Ако през текущата финансова година или две предходни финансови години банката е продала част от своите инвестиции, държани до падеж (различна от продажба на незначителна сума или продажба поради специално събитие от извънреден характер, което банката не би могло да предотврати), всички други държани до падеж инвестиции на банката трябва да бъдат класифицирани като налични за продажба.

Приложение. Ръководство за прилагане на МСС 32 Финансови инструменти: Представяне

Международен стандарт за финансово отчитане (МСС) 32
"Финансови инструменти: представяне на информация"

С промени и допълнения от:

1 [Изтрито]

2 Целта на настоящия стандарт е да установи принципите, по които финансовите инструменти се представят като пасиви или собствен капитал и по които се компенсират финансовите активи и финансовите пасиви. Този стандарт се прилага за класификацията на емитента на финансови инструменти като финансови активи, финансови пасиви и капиталови инструменти; класификация на свързаните лихви, дивиденти, загуби и други приходи; и условията, при които финансовите активи и финансовите пасиви подлежат на компенсиране.

Информация за промените:

3. Принципите, изложени в този стандарт, допълват принципите за признаване и оценяване на финансови активи и финансови пасиви в МСФО 9 Финансови инструменти и принципите за оповестяване в МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване на информация.

Обхват на приложение

Информация за промените:

4 Настоящият стандарт трябва да се прилага от всички предприятия към всички видове финансови инструменти, с изключение на:

Информация за промените:

(a) дялове в дъщерни предприятия, асоциирани предприятия или съвместни предприятия, отчетени в съответствие с МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСС 27 Индивидуални финансови отчети или МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия.“ В някои случаи обаче МСФО 10, МСС 27 или МСС 28 изискват или позволяват на предприятието да отчита дялове в дъщерни предприятия, асоциирани предприятия или съвместни предприятия, като използва МСФО 9. В такива случаи организациите прилагат изискванията на този стандарт. Предприятията също така прилагат този стандарт към всички деривати, които се отнасят до дялове в дъщерни предприятия, асоциирани предприятия или съвместни предприятия;

(б) правата и задълженията на работодателите по планове за доходи на наети лица, към които се прилага МСС 19 Доходи на наети лица.

Информация за промените:

(г) застрахователни договори, както е определено в МСФО 4 Застрахователни договори. Този стандарт обаче се прилага за деривативи, вградени в застрахователни договори, ако МСФО 9 изисква предприятието да ги отчита отделно. В допълнение, емитентът прилага този стандарт към договори за финансова гаранция, ако емитентът прилага МСФО 9 при признаването и оценяването на тези договори, но прилага МСФО 4, ако емитентът избере в съответствие с параграф 4(г) от МСФО (МСФО) 4 се прилага при признаване и оценяване на МСФО 4;

Информация за промените:

(д) финансови инструменти в обхвата на МСФО 4, тъй като те включват негарантирана възможност за получаване на допълнителни ползи. Емитентът на такива инструменти е освободен от прилагането на параграфи 15 до 32 и НП25 до НП35 от настоящия стандарт към тези характеристики във връзка с разграничението между финансови пасиви и инструменти на собствения капитал. Въпреки това, всички изисквания на този стандарт се прилагат за тези инструменти. В допълнение, този стандарт се прилага за внедрени деривативи (вижте МСФО 9);

(е) финансови инструменти, договори и задължения, възникващи при транзакции с плащане на базата на акции, за които се прилага МСФО 2 Плащане на базата на акции, с изключение на

(i) договори в обхвата на параграфи 8 до 10 от настоящия стандарт, за които се прилага този стандарт;

8 Настоящият стандарт се прилага за тези договори за покупка или продажба на нефинансови позиции, които могат да бъдат уредени нетно в пари или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти, сякаш договорите са финансови инструменти. Изключение са договорите, сключени и държани с цел получаване или доставка на нефинансов артикул в съответствие с очакваните нужди на предприятието от покупки, продажби или потребление. Настоящият стандарт обаче се прилага за онези договори, които предприятието определя като оценявани по справедлива стойност в печалбата или загубата в съответствие с параграф 5A от МСС 39 Финансови инструменти: Признаване и оценяване.

9 Съществуват различни начини, по които може да се извърши нетен сетълмент в пари или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти, в договор за покупка или продажба на нефинансов артикул. Те включват:

(a) упълномощаване от условията на договора за която и да е от страните да извърши нетен сетълмент в пари или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти;

(б) случаи, когато възможността за нетен сетълмент в пари или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти, не е ясно определена от условията на договора, но предприятието има практика на нетен сетълмент на подобни договори с парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти (или чрез сключване на споразумение за нетиране с контрагента, или чрез продажба на споразумението преди неговото изпълнение или изтичане);

(в) предприятието има история на работа с подобни договори за получаване на доставка на актив и продажбата му в рамките на кратък период след доставката, за да спечели от краткосрочни колебания на цените или дилърски надценки; И

(г) способността за бързо конвертиране на нефинансовата позиция, която е предмет на договора, в пари.

Споразумението, към което се прилагат клаузите. (б) или (в) не е сключено с цел получаване или доставка на нефинансовия артикул в съответствие с очакваните нужди на предприятието от покупка, продажба или потребление и следователно е в обхвата на настоящия стандарт. Други договори, за които се прилага параграф 8, се преразглеждат, за да се определи дали са били сключени и се изпълняват с цел получаване или доставка на нефинансов артикул в съответствие с очакваните нужди на предприятието от покупка, продажба или потребление и следователно дали те са в обхвата на приложение на този стандарт.

10 Писмена опция за покупка или продажба на нефинансов артикул, която може да бъде уредена нетно в пари или друг финансов инструмент, или чрез размяна на финансови инструменти в съответствие с параграф 9, буква а) или г), е в обхвата на настоящия стандарт .. Такъв договор не може да бъде сключен с цел получаване или доставка на нефинансов артикул в съответствие с очакваните нужди на предприятието от покупки, продажби или потребление.

11 В този стандарт се използват следните термини с посочените значения:

Финансов инструменте договор, който води до финансов актив за едно предприятие и финансов пасив или капиталов инструмент за друго.

Финансов активе актив, който е

а) в брой;

(б) капиталов инструмент на друго предприятие;

в) договорно право

(i) получават парични средства или друг финансов актив от друго предприятие; или

(ii) размяна на финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално изгодни за предприятието; или

(г) договор, който ще бъде или може да бъде уреден чрез доставка на собствени капиталови инструменти и е

(i) недериват, за който предприятието ще получи или може да бъде изискано да получи променлив брой собствени капиталови инструменти; или

(ii) дериватив, който ще бъде или може да бъде уреден по различен начин от размяната на фиксирана сума пари или друг финансов актив за фиксиран брой собствени капиталови инструменти. За тези цели правата, опциите или варантите за придобиване на фиксиран брой собствени инструменти на собствения капитал на предприятието за фиксирана сума във всяка валута са инструменти на собствения капитал, ако предприятието предлага тези права, опции или варанти на пропорционална основа на всички свои притежатели които са членове на един и същ клас неоперативни дялови участия инструменти, притежавани от компанията. Също така за тези цели инструментите на собствения капитал налагат задължение на предприятието да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация и се класифицират като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16C и 16D, които са договори за получаване или да достави собствени капиталови инструменти на бъдеща дата.

Финансово задължениее задължение, което е:

а) договорно задължение

(ii) размяна на финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неизгодни за предприятието; или

(б) договор, който ще бъде или може да бъде уреден чрез доставка на собствени капиталови инструменти и е

(i) недериват, за който предприятието ще достави или може да се наложи да достави променлив брой собствени капиталови инструменти; или

(ii) дериватив, който ще бъде или може да бъде уреден по различен начин от размяната на фиксирана сума пари или друг финансов актив за фиксиран брой инструменти на собствения капитал на предприятието. За тези цели собствените инструменти на собствения капитал на предприятието не включват финансови инструменти с възможност за връщане, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б, инструменти, които налагат задължение на предприятието да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация и които се класифицират като капиталови инструменти, инструменти в съответствие с параграфи 16C и 16D, или инструменти, които са договори за получаване или доставка на собствени капиталови инструменти на бъдеща дата.

По изключение инструмент, който отговаря на определението за финансов пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако има всички характеристики и отговаря на всички условия в параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D.

Капиталов инструмент- това е споразумение, потвърждаващо правото на остатъчен дял в активите на предприятието, оставащ след приспадане на всичките му задължения.

справедлива стойносте цената, която би била получена за продажба на актив или платена за прехвърляне на пасив в редовна сделка между пазарни участници към датата на оценяване (вижте МСФО 13 Оценяване на справедлива стойност).

Инструмент за препродажбае финансов инструмент, който дава на притежателя правото да продаде инструмента обратно на неговия емитент срещу пари или други финансови активи или който автоматично се връща на притежателя си при настъпване на несигурно бъдещо събитие, смърт или пенсиониране на притежателя на инструмента.

Информация за промените:

12. Следните термини са дефинирани в Приложение А на МСФО 9 или параграф 9 на МСС 39 Финансови инструменти: Признаване и оценяване и се използват в този стандарт със значенията, посочени в МСС 39 и МСФО 9:

Амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив

Отписване на деривативен инструмент

Метод на ефективната лихва

Договор за финансова гаранция

Финансов пасив по справедлива стойност в печалбата или загубата

Твърд ангажимент

Прогнозна операция

Ефективност на хеджирането

Хеджиран артикул

Инструмент за хеджиране

Предназначен за търговия

Стандартна процедура за покупка или продажба

Транзакционни разходи.

13 В този стандарт термините „договор“ и „договорен“ се отнасят до споразумение между две или повече страни, което има ясни икономически последици, които страните имат малка или никаква възможност да избегнат, обикновено защото законът предвижда налагането на такива последици , споразумения в съда. Споразуменията и следователно финансовите инструменти могат да приемат различни форми и не е задължително да са в писмен вид.

14 В настоящия стандарт терминът „предприятие“ се отнася до физически лица, партньорства, акционерни дружества, тръстове и държавни образувания.

Представяне на информация

15 Емитентът на финансов инструмент, при първоначално признаване, определя инструмента или неговите съставни части като финансов пасив, финансов актив или капиталов инструмент в съответствие със съдържанието на договора и определенията за финансов пасив, финансов актив и капиталов инструмент.

16 Когато емитентът прилага определенията в параграф 11, за да определи дали даден финансов инструмент е инструмент на собствения капитал, а не финансов пасив, инструментът е инструмент на собствения капитал само ако отговаря на двете условия (а) и (б) по-долу:

а) инструментът не съдържа договорно задължение:

(i) прехвърля парични средства или друг финансов актив на друго предприятие; или

(ii) размяна на финансови активи или финансови пасиви с друго образувание при условия, потенциално неизгодни за емитента;

(б) ако инструментът ще бъде или може да бъде уреден чрез доставка на собствени капиталови инструменти на емитента, това е:

(i) недериват, за който емитентът няма договорно задължение да достави променлив брой собствени капиталови инструменти; или

(ii) дериват, който ще бъде уреден от емитента само чрез размяна на фиксирана сума пари или друг финансов актив за фиксиран брой негови собствени капиталови инструменти. За тези цели правата, опциите или варантите за придобиване на фиксиран брой собствени инструменти на собствения капитал на предприятието за фиксирана сума във всяка валута са инструменти на собствения капитал, ако предприятието предлага тези права, опции или варанти на пропорционална основа на всички свои притежатели които са членове на един и същ клас неоперативни дялови участия инструменти, притежавани от компанията. В допълнение, за тези цели инструментите на собствения капитал на емитента не включват инструменти, които имат всички характеристики и условия на параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D, или инструменти, които са договори за получаване или доставка на инструменти на собствения капитал на емитента на бъдеща дата.

Договорно задължение, включително задължение, произтичащо от финансов дериват, което ще доведе или може да доведе до получаване или доставка на собствените капиталови инструменти на емитента, но не отговаря на условия (а) и (б) по-горе, не е капиталов инструмент. По изключение инструмент, който отговаря на определението за финансов пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако има всички характеристики и отговаря на всички условия в параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D.

Инструменти за препродажба

16A Финансов инструмент с възможност за продажба включва договорно задължение на емитента да изкупи обратно или да изкупи обратно инструмента в замяна на парични средства или друг финансов актив при упражняване на опцията за продажба. Като изключение от определението за финансов пасив, инструмент, който включва такъв пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако има следните характеристики:

(a) Дава право на собственика на пропорционален дял от нетните активи на бизнеса в случай на неговата ликвидация. Нетните активи на даден бизнес са тези активи, които остават след приспадане на всички други претенции към неговите активи. Пропорционалният дял се определя от:

(в) Всички финансови инструменти в клас, подчинен на всички други класове инструменти, имат идентични характеристики. Например, всички те трябва да имат право на връщане и всички инструменти в даден клас трябва да използват една и съща формула или друг метод за изчисляване на цената на връщане или обратно изкупуване.

(г) Освен договорното задължение на емитента да изкупи обратно или да изкупи обратно инструмента в замяна на пари в брой или друг финансов актив, инструментът не включва друго договорно задължение за доставяне на пари в брой или друг финансов актив на друго предприятие или за обмен на финансови активи или финансови задължения към друго предприятие при условия, които са потенциално неизгодни за предприятието; Инструментът също не е договор, който е или може да бъде уреден от собствените инструменти на собствения капитал на предприятието, както е посочено в подпараграф (b) от определението за финансов пасив.

(д) Общите очаквани парични потоци, отнасящи се към инструмента през целия живот на инструмента, зависят основно от печалбата или загубата, промените в признатите нетни активи или промените в справедливата стойност на признатите и непризнатите нетни активи на предприятието през целия живот на инструмента инструмент (с изключение на последствията, до които този инструмент води).

16Б За да класифицира даден инструмент като инструмент на собствения капитал, в допълнение към притежаването на всички горепосочени характеристики, емитентът не трябва да има друг финансов инструмент или договор, който включва:

б) съществените последици от ограничаването или фиксирането на остатъчния доход за притежателите на инструментите

с право на препродажба.

параграф 16A, предоставящ условия, подобни на условията на еквивалентен договор, който може да бъде сключен между страна, различна от собственика на инструмента, и емитиращото предприятие. Ако предприятието не може да определи дали това условие е изпълнено, то не класифицира инструмента с възможност за връщане като инструмент на собствения капитал.

Инструменти или компоненти на инструменти, които налагат задължение на предприятието да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация

16В Някои финансови инструменти включват договорно задължение от страна на емитиращото предприятие да предаде на друго предприятие пропорционален дял от неговите нетни активи само при ликвидация. Възниква задължение, защото вероятността от ликвидация е висока и е извън контрола на предприятието (например предприятие с ограничен живот) или вероятността от ликвидация е ниска, но на притежателя на инструмента е даден избор. Като изключение от определението за финансов пасив, инструмент, който включва такъв пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако има следните характеристики:

(i) разделяне на нетните активи на предприятието при неговата ликвидация на единици с еднакъв размер; И

(ii) умножаване на тази сума по броя на дяловете, държани от собственика на финансовия инструмент.

(б) Инструментът принадлежи към клас инструменти, подчинен на всички останали класове инструменти. За да включите инструмент в такъв клас:

(i) не трябва да има никакъв приоритет пред други искове върху активите на предприятието при неговата ликвидация, и

(ii) не е необходимо да се преобразува в друг инструмент, преди да бъде включен в клас инструменти, подчинен на всички други класове инструменти.

(в) Всички финансови инструменти в клас, подчинен на всички други класове инструменти, трябва да имат идентично договорно задължение за емитиращия субект да предостави пропорционален дял от своите нетни активи при ликвидация.

16D За да класифицира даден инструмент като капиталов инструмент, в допълнение към притежаването на всички горепосочени характеристики, емитентът не трябва да има друг финансов инструмент или договор, който включва:

(a) общи парични потоци, които зависят основно от печалбата или загубата, промените в признатите нетни активи или промените в справедливата стойност на признатите и непризнатите нетни активи на предприятието (с изключение на всякакви последствия, произтичащи от инструмента или договора), и

б) ефекта от ограничаването или същественото фиксиране на остатъчния доход върху притежателите на инструменти с възможност за продажба.

За целите на прилагането на това условие, предприятието не трябва да третира нефинансови договори с притежателя на инструмента, описан в параграф 16В, като имащи условия, които са подобни на условията на еквивалентен договор, който може да бъде сключен между страна, различна от притежателя на инструмента и емитиращия субект. Ако предприятието не може да определи дали това условие е изпълнено, то не класифицира инструмента като инструмент на собствения капитал.

Прекласификация на инструменти с възможност за продажба и инструменти, които налагат задължение на предприятието да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация

16E Предприятието определя финансов инструмент като инструмент на собствения капитал в съответствие с параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D от датата, на която инструментът има всички характеристики и отговаря на условията в тези параграфи. Предприятието прекласифицира финансов инструмент от датата, на която инструментът престане да отговаря на всички характеристики или да удовлетворява всички условия в тези параграфи. Например, ако предприятието изкупи обратно всички свои емитирани инструменти без право на връщане и някои инструменти с право на връщане, които остават в обращение, имат всички характеристики и отговарят на всички условия в параграфи 16А и 16Б, предприятието прекласифицира тези инструменти с право на връщане като капиталови инструменти от датата, на която предприятието изкупува обратно всички инструменти без право на препродажба.

16F Предприятието отчита прекласификацията на инструмент в съответствие с параграф 16E, както следва:

(a) Предприятието прекласифицира инструмента на собствения капитал като финансов пасив на датата, на която инструментът престане да отговаря на всички характеристики или да удовлетворява всички условия в 16A и 16B или параграфи 16C и 16D. Финансовият пасив се оценява по справедливата стойност на инструмента към датата на прекласификацията. Предприятието признава в собствения капитал всяка разлика между балансовата стойност на инструмента на собствения капитал и справедливата стойност на финансовия пасив към датата на прекласификацията.

(б) Предприятието прекласифицира финансов пасив като пасив на собствения капитал на датата, на която инструментът има всички характеристики и отговаря на условията в параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D. Капиталовият инструмент следва да се оценява по балансовата стойност на финансовия пасив към датата на прекласификацията.

Няма договорно задължение за доставка на пари или друг финансов актив (параграф 16(a))

17 С изключение на описаното в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г, съществената характеристика на финансов пасив, която го отличава от инструмент на собствения капитал, е наличието на договорно задължение на едната страна по финансовия инструмент (емитентът) да прехвърли парични средства или друг финансов актив на другата страна (собственик), или обмен на финансови активи или финансови пасиви със собственика при условия, потенциално неизгодни за емитента. Въпреки че собственикът на инструмент на собствения капитал може да има право да получи пропорционален дял от дивиденти или други разпределения от капитала, емитентът няма договорно задължение да извършва такива разпределения, тъй като не може да се изисква от него да прехвърли паричните средства или друг финансов актив на друга страна.

18 Класификацията на финансов инструмент в отчета за финансовото състояние на предприятието се определя от неговото съдържание, а не от правната му форма. Съдържанието обикновено отговаря на правната форма, но не винаги. Някои финансови инструменти имат правната форма на капитал, но са пасиви по същество, докато други могат да комбинират характеристики както на капиталови инструменти, така и на финансови пасиви. Например:

(a) привилегирована акция, която изисква обратно изкупуване от емитента за фиксирана или определима сума на фиксирана или определима дата в бъдеще или дава на притежателя правото да изиска от емитента обратно изкупуване на инструмента на или след определена дата на фиксирана или определяема цена, е финансов пасив;

(б) финансов инструмент, който дава на своя притежател правото да върне инструмента на емитента в замяна на парични средства или друг финансов актив („инструмент с възможност за продажба“), е финансов пасив, с изключение на инструменти, класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16B или параграфи 16C и 16D. Финансов инструмент е финансов пасив, дори когато сумата на паричните средства или друг финансов актив се определя чрез позоваване на индекс или друга позиция, която може да се увеличи или намали. Способността на притежателя да върне инструмента на емитента в замяна на пари или друг финансов актив означава, че инструментът с възможност за връщане отговаря на определението за финансов пасив, с изключение на инструменти, които са класифицирани като капиталови инструменти в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16C и 16D. Например взаимни фондове, дялови тръстове, партньорства и някои кооперативни дружества могат да дадат на своите акционери или членове правото да изкупят своите акции от емитента по всяко време срещу пари, което води до класифицирането на интересите на акционерите или членовете като финансови задължения различни от инструменти, класифицирани като капиталови инструменти в съответствие с параграфи 16A и 16B или параграфи 16C и 16D. Въпреки това, класифицирането на инструмент като финансов пасив не забранява използването на заглавия на позиции като „нетни активи, отнасящи се към притежателите на дялове“ и „промяна в нетните активи, отнасящи се към притежателите на дялове“ в самите финансови отчети на предприятие, което няма внесен капитал (например някои взаимни и взаимни фондове, вижте илюстративен пример 7), или използване на допълнителни оповестявания, за да покажете, че съвкупните притежания на техните членове включват позиции като капиталови резерви, които отговарят на определението за капитал и инструменти с възможност за продажба, които не отговарят (вижте илюстрацията пример 8).

19 Ако предприятието няма абсолютното право да избягва предоставянето на парични средства или друг финансов актив за уреждане на договорен пасив, пасивът отговаря на определението за финансов пасив, с изключение на инструменти, класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16D. Например:

а) ограничение на способността на предприятието да изпълни договорно задължение, като например липсата на чуждестранна валута или необходимостта от получаване на регулаторно одобрение за плащане, не освобождава предприятието от неговите договорни задължения или не прекратява договорното право на притежателя върху инструмента ;

(б) договорно задължение, което зависи от това другата страна по сделката да упражни правото си на изплащане, е финансов пасив, тъй като предприятието няма безусловно право да избегне прехвърлянето на парични средства или друг финансов актив.

20 Финансов инструмент, който не предвижда изрично договорно задължение за доставяне на парични средства или друг финансов актив, може да установи такова имплицитно чрез срокове и условия. Например:

(а) финансовият инструмент може да съдържа нефинансов пасив, който трябва да бъде уреден ако и само ако предприятието не успее да извърши разпределение или уреждане на инструмента. Ако предприятието може да избегне прехвърлянето на парични средства или друг финансов актив само чрез уреждане на нефинансов пасив, тогава финансовият инструмент е финансов пасив;

(б) финансов инструмент е финансов пасив, ако неговите условия уточняват, че след уреждане предприятието ще прехвърли

(i) пари в брой или друг финансов актив; или

(ii) собствените си акции, чиято стойност значително ще надвишава сумата на паричните средства или друг финансов актив.

Въпреки че предприятието няма изрично договорно задължение да достави парични средства или друг финансов актив, сумата, която трябва да бъде уредена в акции, е такава, че предприятието ще уреди в пари. И в двата случая собственикът по същество е гарантиран да получи сума, която е най-малко равна на сумата за парично уреждане (вижте клауза 21).

Сетълмент в инструменти на собствения капитал на предприятието (параграф 16(б))

21 Договорът не е капиталов инструмент само защото може да доведе до получаване или прехвърляне на собствените капиталови инструменти на предприятието. Предприятието може да има договорно право или задължение да получи или прехвърли сума от собствените си акции или други капиталови инструменти, която е модифицирана така, че справедливата стойност на собствените капиталови инструменти на предприятието, които ще бъдат получени или прехвърлени, е равна на сумата на договорния право или задължение. В този случай размерът на правото или задължението, предвидени в договора, може да бъде фиксирана сума или сума, която се променя, частично или изцяло, в зависимост от промените в променлива, различна от пазарната цена на собствените капиталови инструменти на предприятието (например , лихвен процент, котировки на стока или финансов инструмент). Два примера за такива договори са: (а) договор за доставка на инструменти на собствения капитал на предприятието с обща стойност 100 ВЕ и (б) договор за доставка на инструменти на собствения капитал на предприятието с обща стойност, равна на на стойност 100 унции злато. Такъв договор е финансов пасив на предприятието, въпреки че предприятието трябва или може да го уреди чрез доставка на собствените си капиталови инструменти. Това не е капиталов инструмент, тъй като предприятието използва променлив брой свои собствени капиталови инструменти за уреждане на договора. Съответно споразумението не удостоверява правото на остатъчен дял в активите на предприятието, оставащ след приспадане на всичките му задължения.

22 С изключение на предвиденото в параграф 22А, договор, който ще бъде уреден от предприятието чрез прехвърляне (или получаване) на фиксиран брой от неговите собствени капиталови инструменти в замяна на фиксирана сума пари или друг финансов актив, е капиталов инструмент. Например, издадена опция за акции, която дава на контрагента правото да закупи фиксиран брой акции от бизнес на фиксирана цена или в замяна на облигации с фиксирана главница, е капиталов инструмент. Промените в справедливата стойност на договор, произтичащи от колебания в пазарните лихвени проценти, които не влияят на сумата на паричните средства или други активи, които трябва да бъдат платени или получени, или броя на капиталовите инструменти, които трябва да бъдат получени или доставени, когато договорът е уреден, не пречат договорът да не бъде класифициран като капиталов инструмент. Всяко получено възнаграждение (като премията, получена за опция или варант, издаден върху собствените акции на предприятието) се отчита директно в собствения капитал. Всяко платено възнаграждение (като премията, платена за закупена опция) се приспада директно от собствения капитал. Промените в справедливата стойност на инструмент на собствения капитал не се признават във финансовите отчети.

22А Ако собствените капиталови инструменти на предприятието, които ще бъдат получени или прехвърлени от предприятието при уреждане на договора, са финансови инструменти с възможност за продажба, които имат всички характеристики и отговарят на условията в параграфи 16А и 16Б, или инструменти, които налагат задължение на предприятието да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при неговата ликвидация, които имат всички характеристики и отговарят на условията, предвидени в параграфи 16C и 16D, това споразумение е финансов актив или финансов пасив. Това включва договор, който ще бъде уреден от предприятие чрез даване или получаване на фиксирана сума от неговите собствени капиталови инструменти в замяна на фиксирана сума пари или друг финансов актив

Информация за промените:

23 С изключение на посоченото в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г, договор, съдържащ задължението на предприятието да придобие свои собствени капиталови инструменти срещу парични средства или друг финансов актив, поражда финансов пасив, равен на настоящата стойност на обратно изкупуване (напр. настояща стойност от изпълнението на форуърдно споразумение за обратно изкупуване, цената на упражняване на опция или друга сума за обратно изкупуване). Това е вярно дори ако самият договор е капиталов инструмент. Един пример е задължението на предприятието да закупи свои собствени капиталови инструменти срещу парични средства съгласно форуърден договор. Финансовият пасив първоначално се признава по настоящата стойност на сумата за обратно изкупуване и се прекласифицира от собствения капитал. Впоследствие финансовият пасив се оценява в съответствие с МСФО 9. Ако договорът изтече без изпълнение, балансовата стойност на финансовия пасив се прекласифицира в собствен капитал. Договорното задължение на предприятието да закупи собствените си инструменти на собствения капитал поражда финансов пасив по настоящата стойност на сумата за обратно изкупуване, дори ако задължението за закупуване е обусловено от друга страна, упражняваща правото си да поиска обратно изкупуване (например писмена пут опция давайки на другата страна правото да продаде на предприятието собствените си капиталови инструменти на фиксирана цена).

24 Договор, който ще бъде уреден от предприятието чрез даване или получаване на фиксирана сума от собствените му капиталови инструменти в замяна на променлива сума пари или друг финансов актив, е финансов актив или финансов пасив. Пример за такъв договор е договор, в който предприятието трябва да прехвърли 100 от собствените си капиталови инструменти в замяна на сума в брой, равна на стойността на 100 унции злато.

Провизии за условно погасяване

25 Финансов инструмент може да предвижда предприятието да достави пари в брой или друг финансов актив или да го уреди по друг начин, характерен за финансов пасив, при настъпване или ненастъпване на несигурни бъдещи събития (или несигурни обстоятелства), които са извън неговия нито емитентът, нито притежателят на инструмента, като промени в борсов индекс, индекс на потребителските цени, лихвен процент, данъчни изисквания или бъдещи приходи на емитента, нетен доход или съотношение пасив към собствен капитал на емитента. Емитентът на такъв инструмент няма безусловно право да избегне доставката на парични средства или друг финансов актив (или уреждането му по друг начин, характерен за финансов пасив). Следователно този инструмент е финансово задължение на емитента, освен ако

(a) частта от разпоредбата за уреждане, която може да изисква уреждане в пари или друг финансов актив (или по друг начин, характерен за финансов пасив), не е уникална;

(б) от емитента на такъв инструмент може да се изисква да бъде уреден в пари или друг финансов актив (или по друг начин, характерен за финансов пасив), само ако емитентът е ликвидиран; или

Начини на плащане

26 Ако финансов дериватив дава на едната страна правото да избере как да бъде уреден (например емитентът или притежателят може да избере да се уреди нетно в пари или чрез размяна на акции срещу пари), тогава това е финансов актив или финансов пасив. освен ако всички опции за изчисление водят до класифицирането на финансовия инструмент като капиталов инструмент.

27 Пример за деривативен финансов инструмент с опции за сетълмент, който е финансов пасив, би била опция за акции, чийто нетен сетълмент, в зависимост от избора на емитента, може да бъде направен в пари или чрез размяна на собствени акции за пари. По подобен начин определени договори за покупка или продажба на нефинансови артикули в замяна на собствени инструменти на собствения капитал на предприятието са в обхвата на този стандарт, тъй като могат да бъдат уредени чрез доставка на нефинансовия актив или чрез нетен сетълмент в пари или друг финансов инструмент (виж точки 8-10). Такива договори са финансови активи или финансови пасиви, но не и капиталови инструменти.

Комбинирани финансови инструменти (вж. също параграфи НП30–НП35 и илюстративни примери 9–12)

28. Емитентът на недеривативен финансов инструмент трябва да прегледа условията на финансовия инструмент, за да определи дали той съдържа както пасив, така и капиталов компонент. Такива компоненти се класифицират отделно като финансови пасиви, финансови активи или капиталови инструменти в съответствие с параграф 15.

29 Предприятието отделно признава компоненти на финансов инструмент, които (а) създават финансов пасив на предприятието и (б) дават на притежателя на инструмента възможност да реши дали да го конвертира в инструмент на собствения капитал на предприятието. Например, облигация или подобен инструмент, който може да бъде конвертиран от собственика в определен брой акции от обикновените акции на бизнеса, е сложен финансов инструмент. От гледна точка на предприятието такъв инструмент има два компонента: финансов пасив (договорно споразумение за предоставяне на парични средства или друг финансов актив) и пасив в собствения капитал (колл опция, която дава на притежателя правото в рамките на определен период от време да конвертирайте го в определен брой обикновени акции на предприятието). Издаването на такъв инструмент има по същество същия икономически ефект като едновременното издаване на капиталов инструмент с кол опция и варанти за закупуване на обикновени акции или издаването на капиталов инструмент с отделяща се гаранция за покупка на акции. Съответно, предприятието винаги представя компонентите на пасивите и собствения капитал отделно в отчета за финансовото състояние.

30. Разпределението на компонентите на пасивите и собствения капитал на конвертируем инструмент не се преразглежда поради промяна във вероятността за реализиране на опцията за конвертиране, въпреки че може да изглежда, че упражняването на опцията е станало икономически изгодно за някои притежатели на инструмента. Собствениците не е задължително да действат по очаквания начин, защото например данъчните последици от такова преобразуване може да се различават от един собственик на друг. Освен това вероятността за преобразуване ще се променя от време на време. Договорното задължение на предприятието да извършва бъдещи плащания остава неуредено, докато не бъде преобразувано, падежът на инструмента или настъпването на друга сделка.

Информация за промените:

33 Ако предприятието изкупи обратно собствените си капиталови инструменти, тези инструменти („собствени акции“) трябва да бъдат приспаднати от собствения капитал. Никакви печалби или загуби, произтичащи от покупката, продажбата, емитирането или анулирането на инструменти на собствения капитал на предприятието, не се признават в печалбата или загубата. Такива собствени акции могат да бъдат придобити и държани от самото предприятие или от други членове на групата за консолидирани отчети. Платеното или получено възнаграждение трябва да се признае директно в собствения капитал.

34 Сумата на собствените акции, изкупени обратно от акционерите, се оповестява отделно в отчета за финансовото състояние или в бележките в съответствие с МСС 1 Представяне на финансови отчети. Предприятието оповестява информация в съответствие с МСС 24 Оповестяване на свързани лица, ако предприятието изкупи обратно собствените си капиталови инструменти от свързани лица.

Информация за промените:

Лихви, дивиденти, загуби и печалби (вж. също параграф НП37)

35 Лихви, дивиденти, загуби и печалби, свързани с финансов инструмент или негов компонент, класифициран като финансов пасив, се признават като разход или приход в печалбата или загубата. Средствата, разпределени на собствениците на капиталови инструменти, трябва да бъдат признати от организацията директно като част от капитала. Капиталовите транзакционни разходи трябва да се начисляват като намаление на капитала.

35А. Данъците върху дохода, свързани с разпределенията към притежателите на инструменти на собствения капитал и капиталовите транзакционни разходи, трябва да се отчитат в съответствие с IAS 12 Данъци върху дохода.

36. Класификацията на финансов инструмент като финансов пасив или инструмент на собствения капитал определя дали лихви, дивиденти, загуби и други приходи, свързани с инструмента, се признават като разход или приход в печалбата или загубата. Следователно плащанията на дивиденти по акции, които са напълно признати като пасив, се класифицират като разход, подобно на лихвите по облигации. По подобен начин печалбите и загубите, свързани с погасяването или рефинансирането на финансови пасиви, се признават в отчета за доходите, докато погасяването или рефинансирането на инструменти на собствения капитал се отчитат като промени в собствения капитал. Промените в справедливата стойност на инструмент на собствения капитал не се признават във финансовите отчети.

37 Предприятието обикновено понася различни разходи, когато емитира или придобива свои собствени инструменти на собствения капитал. Тези разходи може да включват регистрационни и други законови такси, такси за адвокати, одитори и други професионални съветници, както и такси за печат и гербови такси. Разходите по капиталова транзакция следва да се начисляват като приспадане на капитала до степента, в която те са допълнителни разходи, които могат да бъдат приписани директно на капиталовата транзакция и които биха могли да бъдат избегнати при липса на такава транзакция. Цената на капиталова сделка, която е прекратена без завършване, се признава като разход.

38 Разходите по сделката, свързани с емисията на комбинирания инструмент, се разпределят към компонентите на пасивите и собствения капитал пропорционално на разпределението на постъпленията. Транзакционните разходи, свързани с изпълнението на две или повече транзакции (например при емитиране на акции едновременно с прилагане на процедури за листване на акции от друга емисия на борсата), се разпределят между тези транзакции на разумна база, която трябва да се прилага последователно при извършване на подобни сделки.

39 Сумата на разходите по сделката, начислена като намаление на собствения капитал за периода, се оповестява отделно в съответствие с МСС 1.

40. Дивидентите, класифицирани като разход, могат да бъдат представени в отчета(ите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход или с лихвите по други пасиви, или като отделен ред. В допълнение към изискванията на този стандарт, оповестяването на лихви и дивиденти също е предмет на изискванията на МСС 1 и МСФО 7. В някои случаи, поради разликите между лихвата и дивидентите по отношение на въпроси като данъчно приспадане, е препоръчително те да се оповестят отделно в отчета(ите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход. Оповестяването на данъчни последици се извършва в съответствие с МСС 12.

41 Печалбите и загубите, дължащи се на промени в балансовата стойност на финансов пасив, се признават като приход или разход в печалбата или загубата, дори ако се отнасят до инструмент, съдържащ право на остатъчно участие в активите на предприятието в замяна на парични средства или друг финансов актив (вж. параграф 18(б)). МСС 1 изисква предприятието да представи печалбата или загубата, произтичащи от повторното оценяване на такъв инструмент, отделно в самия отчет за всеобхватния доход, когато такова представяне е уместно за обяснение на резултатите от дейността на предприятието.

Информация за промените:

42 Финансов актив и финансов пасив се компенсират и отчетът за финансовото състояние отчита нетната сума, ако и само ако предприятието:

(a) има текущо изпълняемо право да компенсира признатите суми; И

(б) възнамерява да извърши уреждане на нетна база или да реализира актива и едновременно да уреди задължението.

При счетоводно отчитане на прехвърляне на финансов актив, който не отговаря на изискванията за отписване, предприятието не трябва да компенсира прехвърления актив и съответния пасив (вижте МСФО 9, параграф 3.2.22).

Информация за промените:

43 Настоящият стандарт изисква отчитането на финансови активи и финансови пасиви на нетна база, когато това отразява очакваните бъдещи парични потоци на предприятието от уреждане на два или повече отделни финансови инструменти. Когато предприятието има правото и намерението да получи или плати нетна сума, то по същество има само един финансов актив или един финансов пасив. В други случаи финансовите активи и финансовите пасиви се представят отделно въз основа на техните характеристики като ресурси или пасиви на предприятието. Предприятието оповестява информацията, изисквана от параграфи 13Б до 13Д от МСФО 7 за признати финансови инструменти в обхвата на параграф 13А от МСФО 7.

44 Компенсирането на признати финансови активи и финансови пасиви и отчитането на тяхната нетна сума се различава от отписването на финансов пасив или актив. Въпреки че компенсирането не води до признаване на печалба или загуба, отписването на финансов инструмент води не само до отписване на преди това призната позиция от отчета за финансовото състояние, но може също така да доведе до признаване на печалба или загуба.

45 Правото на прихващане е законното право на кредитополучателя, независимо дали по договор или по друг начин, да изплати или отмени цялата или част от дължимата на кредитора сума, като прихване срещу него дължимата от кредитора сума. В случай на спешност кредитополучателят може да има законово право да приложи дължимата сума от трета страна срещу дължимата сума на заемодателя, при условие че има споразумение между трите страни, ясно установяващо правото на кредитополучателя да компенсира искове . Тъй като правото на прихващане е законно право, условията, при които се упражнява правото, могат да варират в зависимост от юрисдикцията и законите, приложими към отношенията между страните, трябва да бъдат взети под внимание.

46 Съществуването на законово приложимо право за компенсиране на финансов актив и финансов пасив засяга правата и задълженията, свързани с финансовия актив и финансовия пасив, и може да повлияе на излагането на предприятието на кредитен и ликвиден риск. Наличието на такова право обаче само по себе си не дава достатъчно основание за прихващане. При липса на намерение за упражняване на това право или за извършване на едновременно сетълмент, размерът и графикът на бъдещите парични потоци остават непроменени. Когато предприятието възнамерява да упражни правото си или да се уреди едновременно, представянето на актива и пасива на нетна база отразява по-добре сумата и графика на очакваните бъдещи парични потоци и рисковете, на които тези потоци са изложени. Намерението на едната или двете страни да се уредят на нетна база без съществуването на съответното законово право не е достатъчно основание за прихващане, тъй като правата и задълженията, свързани с отделния финансов актив и финансов пасив, остават непроменени.

47. Намерението на предприятието да уреди определени активи и пасиви може да бъде повлияно от обичайните му бизнес практики, изискванията на финансовия пазар и други обстоятелства, които могат да ограничат способността му да се уреди нетно или да уреди едновременно. Ако предприятието има право на прихващане, но не възнамерява нито да нетира, нито да реализира актива, докато удовлетворява задължението, ефектът от това право върху кредитния риск, на който предприятието е изложено, се оповестява в съответствие с параграф 36 от МСФО 7.

48. Едновременният сетълмент на два финансови инструмента може да се случи например чрез клирингова къща на организиран финансов пазар или при обмен директно между страните по сделката. При тези условия паричните потоци по същество са еквивалентни на единична нетна сума и няма излагане на кредитен или ликвиден риск. В други случаи предприятието може да уреди два инструмента чрез получаване и плащане на отделни суми, излагайки кредитен риск за цялата сума на актива или ликвиден риск за цялата сума на пасива. Такива рискове могат да бъдат значителни, макар и сравнително краткотрайни. Съответно продажбата на финансов актив и уреждането на финансов пасив се считат за едновременни само когато транзакциите се извършват по едно и също време.

49 Условията, изброени в параграф 42, като цяло не са изпълнени и прихващането обикновено не е подходящо, когато

МСФО 32 и МСФО 39 Финансови инструменти

Международни стандарти за финансово отчитане (МСФО; Международни стандарти за финансово отчитане) - набор от документи (стандарти и тълкувания), регулиращи правилата за изготвяне на финансови отчети, необходими на външните потребители за вземане на икономически решения по отношение на предприятието.

МСФО, за разлика от някои национални правила за отчитане, са стандарти, основани на принципи, а не на строго написани правила. Целта е във всяка практическа ситуация авторите да могат да следват духа на принципите, вместо да се опитват да намерят вратички в ясно написани правила, които биха заобиколили основните разпоредби. Сред принципите: принципът на текущо начисляване, принципът на действащо предприятие, предпазливост, целесъобразност и редица други.

Целта на тази работа е да разгледа подробно МСФО 32 „Финансови инструменти – Представяне” и МСФО 39 „Финансови инструменти – Признаване и оценяване”.

Финансовите инструменти представляват значителна част от активите и пасивите на много организации, особено на кредитните институции. Финансовите инструменти играят водеща роля за осигуряване на ефективното функциониране на финансовите пазари. През последните три десетилетия пазарът на финансови инструменти нарасна значително, както количествено, така и качествено; неговото развитие беше съпътствано от появата на все повече и повече нови видове финансови инструменти, включително деривати. В съвременните условия банките и компаниите не се ограничават до използването на традиционни първични инструменти, прибягвайки до сложни инструменти за управление на риска, където активно се използват взаимосвързани финансови инструменти.

В отговор на развитието на финансовите пазари Комитетът по МСФО разработи Международни стандарти за финансово отчитане (IAS) 32 и 39. Освен това първият проект на стандарт за финансови инструменти, издаден в началото на 90-те години на миналия век, разглежда въпросите на представянето и разкриване на информация за финансови инструменти, заедно с въпроси за тяхното признаване и оценка. Поради тяхната сложност тези въпроси са разделени на два стандарта (съответно МСС 32 и МСС 39). Международни стандарти 32 и 39 са преразглеждани и актуализирани многократно след публикуването им.

Разликите между стандарти 32 и 39 се определят от различния им обхват на приложение. Така МСФО 32 „Финансови инструменти: Оповестяване и представяне“ разглежда класификацията на финансовите инструменти (като финансови активи, финансови пасиви и инструменти на собствения капитал), някои аспекти на признаването на финансови инструменти във финансовите отчети (например разделянето им на пасив елемент и елемент на собствен капитал), нетиране на финансови инструменти и свързаните с тях лихви, дивиденти, печалби и загуби, и също така установява изисквания за оповестяване за всички видове финансови инструменти и свързаните с тях рискове в бележките към финансовите отчети. Напротив, МСФО 39 „Финансови инструменти: Признаване и оценяване“ разглежда въпросите за признаване (отписване) на финансови активи и финансови пасиви, тяхната класификация, процедурата за първоначално и последващо оценяване на различни групи финансови активи и финансови пасиви, както и най-сложните въпроси – специално счетоводно отчитане на хеджирането.

МСФО 32 Финансови инструменти – Представяне

Въз основа на общата ситуация може да се отбележи следното:

Национален стандарт за финансово отчитане 32 „Финансови инструменти: Представяне на информация“ (НСФО 32) (наричан по-нататък стандартът) е разработен с цел изпълнение на Основните насоки на паричната политика на Република Беларус за 2007 г., одобрени с Указ на президента на Република Беларус от 30 ноември 2006 г.

Изискванията, установени от този стандарт, са задължителни за изпълнение от Националната банка на Република Беларус, банки и небанкови финансови институции на Република Беларус, създадени в съответствие със законодателството (наричани по-долу банки).

Целта на този стандарт е да дефинира:

а) изисквания, прилагани при класифицирането на финансови инструменти като финансови активи, финансови пасиви и инструменти на собствения капитал;

б) принципи за представяне на финансови инструменти като финансови пасиви или инструменти на собствения капитал във финансовите отчети;

в) принципи на признаване и представяне във финансовите отчети на приходи от лихви, дивиденти, други приходи и разходи, свързани с финансови инструменти;

г) обстоятелствата, при които финансовите активи и финансовите пасиви се компенсират при признаването.

За целите на този стандарт следните термини имат следните значения:

финансов инструмент- ценна книга или споразумение, в резултат на което едновременно възниква финансов актив в една организация и

финансов пасив или капиталов инструмент на друго предприятие;

финансов актив- актив, който е:

б) правото да получават средства или други финансови активи от друга организация по силата на обезпечение или споразумение (наричано по-нататък споразумението);

в) правото на обмен на финансови активи или финансови пасиви с друга организация по силата на споразумение при условия, които са благоприятни за банката;

г) капиталов инструмент на друго юридическо лице;

д) споразумение, независимо дали е деривативен инструмент или не, чийто сетълмент се извършва или може да се извърши чрез получаване на променлив (нефиксиран) брой инструменти на собствения капитал на банката;

финансова отговорност- задължение, което е:

задължението за предоставяне на средства или други финансови активи на друга организация в съответствие със споразумението;

задължението за обмен на финансови активи или финансови пасиви с друга организация в съответствие със споразумението при условия, които са неблагоприятни за банката;

споразумение, независимо дали е деривативен инструмент или не, чийто сетълмент е или може да се извърши чрез прехвърляне на променлив (нефиксиран) брой инструменти на собствения капитал на банката;

капиталов инструмент- споразумение, което потвърждава правото на дял от капитала на юридическо лице;

собствен капиталов инструмент- капиталов инструмент, издаден от банката (обикновени (обикновени) и привилегировани акции);

сложен финансов инструмент- финансов инструмент, който съдържа едновременно елемент на финансов пасив и елемент на капитал;

организация- общ термин, който включва юридически лица (банки, небанкови финансови организации, търговски организации, организации с нестопанска цел, държавни органи), индивидуални предприемачи и физически лица;

справедлива стойност- сумата, за която е възможно да се разменят активи или да се уредят задължения между информирани страни, които желаят да направят такава транзакция и независими една от друга.

Този стандарт се прилага за договори за покупка или продажба на нефинансови активи (с изключение на благородни метали - за Националната банка на Република Беларус), чийто сетълмент се извършва в брой на нетна база или други финансови инструменти или чрез размяната на финансови активи и финансови пасиви. Настоящият стандарт не се прилага за договори, сключени с цел придобиване и по-нататъшно използване на нефинансови активи.

При признаването на класификацията на финансовите инструменти се оповестяват следните аспекти:

При първоначално признаване банката класифицира финансов инструмент като финансов пасив, финансов актив или собствен капиталов инструмент в съответствие с предмета на договора и дефинициите на „финансов пасив“, „финансов актив“ и „инструмент на собствения капитал на трезора“ ”.

Трябва също да се отбележи, че Банката признава, оценява и отписва финансови активи и финансови пасиви, включително сложни финансови инструменти, в съответствие с изискванията на МСФО 39.

Съществуват някои особености при представянето на отделните финансови инструменти във финансовите отчети.

Някои финансови инструменти може да имат правната форма на техен собствен капиталов инструмент, но да бъдат финансови пасиви по икономическа същност, докато други могат да комбинират както характеристиките на своите собствени капиталови инструменти, така и финансови пасиви. За такива финансови инструменти банката допълнително предоставя подходяща информация в бележките към финансовите отчети, като я оповестява въз основа не толкова на правната им форма, а по-скоро на тяхното икономическо съдържание.

Финансов инструмент е финансов пасив, ако на банката е дадена възможност да избере метод за сетълмент: чрез предоставяне на парични средства или други финансови активи, или собствени капиталови инструменти, чиято стойност значително надвишава сумата на паричните средства или други финансови активи.

Финансов инструмент е съответно финансов пасив или финансов актив, който има договорно право да получи или задължение да достави променлив брой собствени капиталови инструменти, които имат стойност, еквивалентна на сумата на договорните права или задължения.

Финансов инструмент се класифицира като финансов пасив, ако методът на изплащане на финансовия инструмент зависи от резултата от бъдещи несигурни събития (обстоятелства) извън контрола както на банката-издател, така и на собственика на финансовия инструмент.

Когато представя сложен финансов инструмент, банката разпределя балансовата му стойност в елементите на финансовия пасив и собствения капитал. В този случай капиталовият елемент включва стойността, оставаща след приспадане на справедливата стойност на финансовия пасив (чиято справедлива стойност може да бъде надеждно измерена) от стойността на сложния финансов инструмент.

Когато елементите на сложен финансов инструмент са представени отделно във финансовите отчети, не възникват приходи и разходи.

Приходите и разходите, свързани с емитирането на сложен финансов инструмент, се представят като елементи на финансов пасив и собствен капитал пропорционално на разпределението на постъпленията.

Представянето на елементите на сложен финансов инструмент в бележките към финансовия отчет остава непроменено до уреждане на задълженията по него.

Когато се представят дивиденти, лихви и други приходи и разходи в отчета за доходите и/или в собствения капитал, трябва да се обърне внимание на класификацията и представянето на финансовия инструмент като финансов пасив или инструмент на собствения капитал. По този начин дивидентите по привилегировани акции, класифицирани като финансови пасиви, се представят в отчета за доходите.

Приходите и разходите за емитиране, придобиване, обратно изкупуване, продажба на собствени капиталови инструменти се представят в капитала.

Разходите по транзакции с инструменти на собствения капитал, които не са осъществени, се представят в отчета за доходите.

МСФО 39 Финансови инструменти – Признаване и оценяване

Целта на МСФО № 39 „Финансови инструменти: Признаване и оценяване” е да установи принципи за признаване и оценяване на финансови активи.

Дефиниции, свързани с разпознаване и измерване

Амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив- сумата, по която финансовите активи или пасиви се оценяват при първоначално признаване, намалена с плащанията на главницата, намалена или увеличена със сумата на натрупаната амортизация, като се използва методът на ефективния лихвен процент, на разликата между себестойността и падежа, и намалена със сумата на намаление (директно или чрез използване на корективна сметка) за обезценка или лоши дългове.

Метод на ефективния лихвен процент -Метод за изчисляване на амортизираната стойност на финансов актив или финансов пасив (или група от финансови активи или финансови пасиви) и разпределяне на приходите от лихви или разходите за лихви за съответния период. Ефективен лихвен процент- процентът, който точно дисконтира очакваните бъдещи парични плащания или постъпления през очаквания живот на финансовия инструмент или, когато е уместно, по-кратък период, до нетната балансова стойност на финансовия актив или финансовия пасив. Когато изчислява ефективния лихвен процент, предприятието трябва да изчисли паричните потоци, като взема предвид всички договорни условия на финансовия инструмент (например права за предплащане, кол опции и подобни опции), но не трябва да взема предвид бъдещи кредитни загуби. Изчислението включва всички такси и суми, платени или получени от страните по договора, които са неразделна част от ефективния лихвен процент, транзакционните разходи и всички други премии или отстъпки.

Отписване- изключване на предварително признат финансов актив или финансов пасив от баланса на предприятието.

справедлива стойност- сумата, за която даден актив може да бъде разменен или дадено задължение може да бъде изпълнено в транзакция между осведомени, желаещи страни по независим начин.

Стандартна процедура за покупка или продажба- покупката или продажбата на финансов актив по договор, чиито условия изискват доставка на актива в рамките на период от време, установен от правилата или споразуменията, приети на съответния пазар.

Транзакционни разходи- допълнителни разходи, пряко свързани с придобиването, издаването или освобождаването от финансов актив или финансов пасив. Допълнителните разходи са разходи, които не биха възникнали, ако предприятието не беше придобило, емитирало или продало финансовия инструмент. .

Деривативен инструмент- е финансов инструмент или друг договор, който има следните характеристики: стойността му подлежи на промяна поради колебания в лихвените проценти, нивата на сигурност, обменните курсове, ценовите или курсовите индекси и други променливи; няма нужда от първоначална инвестиция за придобиването му; изчисленията за него ще бъдат направени в бъдеще.

класификация по предназначение - за продажба: придобити за продажба или обратно изкупуване в краткосрочен план; част от портфейл от разпознаваеми финансови инструменти; деривативен инструмент (освен ако деривативният инструмент е хеджиращ инструмент);

Финансовите активи трябва да се определят при първоначално признаване по справедлива стойност в печалбата или загубата, с изключение на инвестициите в капиталови инструменти, за които справедливата стойност не е надеждно определена.

Вграден деривате компонент на сложен финансов инструмент, който влияе върху паричните потоци. Дериват, който е прикрепен към финансов инструмент, но се прехвърля по договор независимо от този инструмент, не е вграден дериват, а отделен финансов инструмент. Условия за отделяне на вграден дериват от основния договор:

икономическите характеристики и рисковете на внедрения дериват не са взаимосвързани с икономическите характеристики и рисковете на основния договор;

отделният инструмент отговаря на определението за дериват.

Този стандарт се прилага за всички видове финансови инструменти. Изключенията са:

дялове в дъщерни дружества, асоциирани организации и съвместни предприятия;

правата и задълженията на работодателите по плановете за доходи на служителите;

права и задължения по договори за наем;

права и задължения, възникнали по застрахователни договори;

споразумения за финансова гаранция (включително акредитиви и други гаранции за изплащане на заем);

споразумения за условно възнаграждение при бизнес комбинации;

задължения по заеми, които не са погасени чрез прихващане на насрещни искове в пари или други финансови инструменти.

Въз основа на горното можем да заключим, че правилното счетоводно отчитане на финансовите инструменти не е проста задача, която изисква развитие на определен подход и мислене. За да се отрази определен финансов инструмент, е необходимо да се разбере естеството на финансовия инструмент и целта, за която е придобит.

Списък на използваната литература

международен стандарт за финансово отчитане

1. Електронен източник на Интернет - be5.biz;

Електронен източник на Интернет - pravobi.info;

Електронен източник на Интернет - ru.wikipedia.org;

При първоначално признаване на финансов инструмент в баланса, съгласно МСС 32, емитентът на финансовия инструмент трябва да го класифицира (или неговите елементи) въз основа на съдържанието на договора или като пасив, или като собствен капитал. В същото време, както беше споменато по-горе, някои финансови инструменти имат правната форма на капиталов инструмент, но по същество са пасиви.
Ако даден финансов инструмент не съдържа договорно задължение от страна на емитента да прехвърли средства (друг финансов актив) или да обмени инструмента за друг при потенциално неизгодни условия, тогава той е капиталов инструмент. Освен това капиталовият инструмент може да бъде деривативен инструмент (суап, варант), който ще бъде изплатен от емитента чрез размяна на фиксирана сума пари или финансов актив за фиксиран брой собствени капиталови инструменти.
Много финансови инструменти, особено дериватите, често съдържат както правото, така и задължението за размяната им. Такива права и задължения, в съответствие със стандарт 32, също трябва да бъдат отразени едновременно в активите и пасивите на баланса. Например при форуърден договор едната страна обещава да плати 200 000 долара за 90 дни, а другата страна обещава да предостави облигации на стойност 200 000 долара при лихвения процент, фиксиран към датата на договора. Всяка страна се надява на промяна на пазарните цени на облигациите в своя полза. Купувачът и продавачът имат както задължения за прехвърляне, така и права да получат съответния финансов инструмент при фиксирани условия. Правата и задълженията по такива деривативни инструменти трябва да се отразяват отделно в баланса.
Финансов актив и финансов пасив могат да бъдат компенсирани само при определени обстоятелства:

ако има законово установено право (например в споразумение), за компенсиране на финансови активи, признати в баланса, срещу финансови пасиви;
ако дружеството има възможност и намерение да извършва сетълменти в изпълнение на сделката за балансовата сума на взаимно противоположни финансови инструменти;
когато дружеството възнамерява едновременно да реализира финансов актив и да изплати финансови задължения и това намерение е осъществимо при текущите обстоятелства на транзакциите.

Прихващането е възможно за сметки за вземания и задължения или банкови сметки с дебитни и кредитни салда.
Ако в съответствие с установените изисквания емитентът класифицира издаден от него финансов инструмент като финансов пасив, тогава свързаните с него лихви, дивиденти, загуби и печалби трябва да бъдат отразени в отчета за доходите като разходи или приходи.
Разходите, направени от емитента под формата на лихви и дивиденти по капиталови инструменти, се начисляват директно в дебита на капиталовата сметка.
Лихвите (дивидентите) върху привилегированите акции, които по своята същност са финансов пасив, се отчитат като разход, а не като разпределение на печалбата. Такива дивиденти се признават в отчета за доходите отделно от дивидентите по инструменти на собствения капитал.
Емитентът на сложен финансов инструмент, съдържащ както пасив, така и капиталов елемент, трябва да класифицира съставните части на инструмента отделно. Такъв сложен финансов инструмент за емитента може да бъде например облигация, конвертируема в обикновени акции. Този инструмент се състои от два елемента: финансов пасив (договорно споразумение за предоставяне на парични средства или други финансови активи) и капиталов инструмент (кол опция, която дава на притежателя на облигация правото в рамките на определен период от време да конвертира инструмента в обикновен акции, издадени от емитента).
Един от двата метода може да се използва за изчисляване на балансовата стойност на сложни финансови инструменти.

Разпределяне на по-труден за оценяване капиталов инструмент на сумата, оставаща след приспадане на стойността на задължението от стойността на целия инструмент. По този начин, балансовата стойност на финансов пасив първо се определя чрез дисконтиране на потока от бъдещи плащания на лихви и главница по преобладаващия пазарен лихвен процент за подобен пасив. Остатъкът, отнасящ се към инструмента на собствения капитал (опцията за конвертиране в обикновени акции), се определя чрез изваждане на стойността на финансовия пасив от стойността на съставния инструмент.
Остойностяване на елемента на пасив и елемента на собствения капитал поотделно и разрешаването им да бъдат еквивалентни на стойността на инструмента като цяло. Този метод изисква използването на сложни модели за ценообразуване на опции, като модела на Black-Scholes.

ПРИМЕР
На 1 януари 2000 г. компанията издава 2000 конвертируеми облигации с номинална стойност 1000 долара. Лихвата се изплаща годишно при номинален лихвен процент от 6%. Преобладаващият пазарен лихвен процент към датата на емитиране на облигациите е 9%. Облигациите трябва да бъдат погасени на 31 декември 2002 г.
Нека определим стойността, на която облигациите ще бъдат отразени във финансовите отчети на компанията при първоначално признаване, използвайки първия метод.
1. Текуща стойност на главницата на дълга, която трябва да бъде изплатена за 3 години:
2000 x $1000 x (1: (1 + 0,09)3 = 2 000 000 x 0,772 = $544 000.
2. Настояща стойност на лихвата: 2 000 000 x 0,06 x 2,531 (кумулативен дисконтов процент за 3 години) = $303 720.
Кумулативна скорост = 1: (1 + 0,09)1 + 1: (1 + 0,09)2 + 1: (1 + 0,09)3 = 2,531.
3. Общ компонент на задълженията: $1,544,000 + 303,720 = $1,847,720.
4. Номиналната стойност на емитираните облигации е 2000 x 1000 = $2 000 000.
5. Капиталов компонент (като разлика между номиналната стойност на издадените задължения и компонента на пасивите) = $152 280.
Следователно емитентът трябва да отчете конвертируеми облигации при първоначално признаване, както следва: задължението за изплащане на облигацията (показано като пасив) в размер на $1,847,720 и опцията за конвертиране (показано в собствения капитал) в размер на $152,280.

Когато методът на сетълмент на финансов инструмент зависи от резултата от бъдещи несигурни събития извън контрола на емитента, инструментът трябва да се класифицира като пасив.
Например, компания издава облигации, които обещава да изплати в акции, ако пазарната цена на облигациите надвиши определено ниво. Друг пример: компания издава акции, чиито условия за обратно изкупуване зависят от нивото на нейния бъдещ доход (ако компанията не постигне определено ниво на доход до определен момент, тогава тя се задължава да обмени своите акции за облигации ) и т.н.
МСФО 32 обръща значително внимание на въпросите за оповестяването на информация относно финансовите инструменти, които използва във финансовите си отчети. Такова оповестяване (отчасти задължително и отчасти препоръчително) е необходимо на потребителите на финансови отчети, за да разберат въздействието на балансовите и задбалансовите финансови инструменти върху финансовото състояние на компанията, резултатите от нейните операции и движението от неговите парични потоци.
Компаниите се насърчават да разкриват информация относно значението на финансовите инструменти в техните дейности, рисковете, свързани с тях и техния контрол, както и бизнес интересите, които тези финансови инструменти обслужват. Препоръчително е да се оповестяват следните видове рискове, свързани с финансови инструменти:

валутен риск (свързан с промени във валутните курсове);
лихвен риск (свързан с промени в лихвените проценти);
пазарен риск (свързан с промени в пазарните цени);
кредитен риск (или риск от лош дълг);
ликвиден риск или паричен риск (рискът, че дадено дружество няма да може да изпълни задълженията си), риск от паричните потоци (например рискът, свързан с дългови инструменти с плаваща лихва).

МСФО 32 насърчава компаниите да разкриват информацията по-горе в допълнение към това, което компанията е длъжна да разкрива.
Дружеството задължително трябва да разкрива своите цели и политики за управление на финансовите рискове, включително политиката за хеджиране на основните видове сделки, за които се използва. За всеки клас финансови активи, финансови пасиви и инструменти на собствения капитал, независимо дали са признати или не, следното трябва да бъде оповестено в бележките към финансовите отчети:

информация за стойността и характера на финансовите инструменти;
условия, които могат да повлияят на размера на бъдещите парични потоци, тяхната посока и разпределение във времето;
счетоводни политики и методи за признаване на инструменти в баланса, както и методи за оценяване на финансови инструменти (например за финансови инструменти, отчитани по справедлива стойност, балансовата стойност може да бъде определена въз основа на котирани пазарни цени, независими оценки, дисконтирани бъдещи парични средства анализ на потоците или други методи, които трябва да бъдат оповестени в бележките към финансовите отчети).

В случаите, когато финансовите инструменти имат значително въздействие върху финансовото състояние на компанията, техните договорни условия също трябва да бъдат оповестени, например:

подробности за главницата или номиналната сума, на която се основават бъдещите плащания;
датата на падежа на плащането, изтичането на договора или крайния срок за неговото изпълнение;
правата на страните за предсрочно изпълнение на сделка по финансов инструмент;
права за конвертиране на финансов инструмент, суми и график на бъдещи парични постъпления и плащания, лихвени проценти или дивиденти;
наличието и размера на държаното или предоставеното обезпечение.

Ако представянето на финансов инструмент в баланса се различава от правната му форма, компанията трябва да обясни естеството на инструмента в бележките към финансовите отчети. Освен това се изисква разкриване на структурата на сложните производни.
Изискваните оповестявания включват информация за съществуването на лихвен риск, включително договорни дати на преоценка или падежи и използваните ефективни лихвени проценти (ако се използва подходящият метод).
Ако има значителен брой финансови инструменти, изложени на лихвен риск, те могат да бъдат групирани по падеж (промени в тяхната цена (балансова стойност)) в периодите след отчетната дата:

в рамките на 1 година;
отделно по периоди за всяка година за 1-5 години;
повече от 5 години.

Трябва да се оповести информация за излагането на компанията на кредитен риск, включително:

размера на максималния кредитен риск за кредитополучател, без стойността на обезпечението;
наличие на значителни концентрации на кредитен риск.

В отчетността на търговските банки това изискване е отразено под формата на съответни стандарти.

Признаване и оценка на финансови активи и пасиви в МСФО 39, сравнение с руската практика

Финансовите активи и пасиви на дружеството се признават (записват) в неговия баланс само когато дружеството влезе в договорни отношения с друга страна за тези финансови инструменти. Планирани сделки, за които няма обвързващи договорни споразумения към датата на отчета, не могат да бъдат признати в баланса на дружеството.
От това правило следва, че всички договорни права и задължения на дружеството във връзка с финансови инструменти, включително тези, свързани с деривативни инструменти, трябва да бъдат признати в неговия баланс като активи или пасиви.
В случаите, когато не става дума за финансови инструменти, а за твърди споразумения за покупка или продажба на стоки или услуги, влизането на две или повече компании в договорни отношения помежду си е необходимо, но не достатъчно условие за признаване на активи или пасиви в балансите на тези компании. За такова признаване е необходимо поне една от страните да извърши съответните действия по договора (плащане на стоки или услуги или изпращане на стоки и предоставяне на услуги).
Изключение прави форуърден договор, при който признаването на активи или пасиви в балансите на компаниите, сключили такова споразумение, става до момента на действие по договора. Форуърдният договор е, както е посочено по-горе, ангажимент на една страна да купи или продаде на друга страна финансов инструмент или стока на определена дата в бъдеще на предварително определена цена. Този пасив, съгласно IAS 39, се признава като актив или пасив на датата, на която възниква задължението за покупка или продажба, а не на датата, на което е уредено (обмяната действително се извършва). При сключване на форуърден договор справедливата стойност на правата на вземане (доставка на инструмент или продукт) и задълженията (да се плати за него във фиксирана сума) често съвпада за двете страни, така че нетната стойност на форуърдния договор е нула . Активите и пасивите се признават в балансите както на купувача, така и на продавача към момента на сключване на договора в едни и същи суми, дори ако нетната стойност на договора е нула. Освен това всяка страна по договора е изложена на ценови риск, който е предмет на договора. С течение на времето справедливата стойност на договора може да се превърне в нетен актив или пасив. Това зависи от различни фактори, включително: промени в стойността на парите във времето, обменния курс на основния инструмент или цената на стоката, която е предмет на форуърдния договор, и други.
Ако покупката на финансови активи от дружество е от обичаен характер (т.е. това е така наречената стандартна сделка), тогава, в съответствие с МСФО 39, придобитите финансови активи могат да бъдат признати в баланса както на датата на транзакцията и датата на сетълмента. Процедурата за признаване на избрани и записани в счетоводната политика финансови активи трябва да се прилага през целия отчетен период. В този случай датата на транзакцията е денят, в който организацията поема задължение да закупи определен финансов актив. На този ден финансовият инструмент, който трябва да бъде получен (в актив) и задължението за плащане за него (в пасив) се признават счетоводно (и съответно в баланса).
Датата на сетълмент е денят, в който финансовият инструмент, предвиден в договора, действително е прехвърлен на организацията. В този случай активът се признава в баланса по справедливата стойност, установена за периода от датата на сделката до датата на признаване на този финансов инструмент в счетоводството.
Транзакциите по продажби на финансови активи, дори тези с обичаен характер, могат да бъдат признавани в счетоводството и отчетността само на датата на сетълмента.
Отписването на финансов актив (или част от него) трябва да се случи, когато предприятието загуби контрол върху договорните права, които формират съдържанието на финансовия актив. Това може да се случи, когато договорните условия са изпълнени от контрагента, правата на иск изтекат или компанията се откаже от правата си по отношение на даден финансов актив.
Когато контролът върху даден актив се прехвърли, той се счита за продаден. Въпреки това, ако прехвърлянето на актив не включва отписване (т.е. той продължава да се държи в баланса на компанията), тогава компанията, която прехвърля актива, записва транзакцията като обезпечен заем.
Финансов актив, който е отписан от баланса, трябва да бъде обезценен по неговата балансова стойност. Разликата между балансовата стойност на актив (или част от актив), прехвърлен на друга страна, и получената сума (или вземане) за този актив, плюс всяка преоценка на актива до неговата справедлива стойност (преди това призната в собствения капитал), се записва в отчета за приходите и разходите.
В някои случаи една компания може да не продаде целия актив, а само част от него, например или главницата на дълга, или лихвата по облигации. Друг пример е продажбата на портфейл от вземания, като същевременно се запазва правото за рентабилно обслужване на дълга срещу такса, което води до признаване на правото на обслужване като актив (правото на обслужване на заеми е нематериален актив съгласно IAS 38).
Ако предприятието прехвърли част от финансов актив на други, като задържи друга част, балансовата стойност на финансовия актив трябва да се разпредели между остатъка и продадената част пропорционално на справедливата стойност на свързаните позиции към датата на продажбата. Печалбата или загубата трябва да се признае въз основа на приходите от продадената част. В тези редки случаи, когато справедливата стойност на останалата част от даден актив не може да бъде надеждно определена, тя изобщо не се определя и се приема за нула. Пълната балансова стойност на финансовия актив се отнася към продадената част. Печалбата или загубата се признава като разликата между приходите и общата (преди продажба на част) балансова стойност на финансовия актив, коригирана със сумата, която преди това е била отписана към собствения капитал за неговата преоценка по справедлива стойност.
Дружеството трябва да отпише финансов пасив от баланса си (да го отпише), когато е погасен, т.е. изпълнен (длъжникът е платил на кредитора), анулиран законно (или по съдебен ред, или от самия кредитор) или срокът му на валидност (установен законовият давностен срок) е изтекъл. В допълнение, анулирането се счита за замяна на съществуващо задължение с друго задължение със значително различни условия.
Ако кредитополучателят и кредиторът разменят някакви дългови инструменти със значително различни условия от предишното споразумение, тогава, съгласно МСС 39, този факт трябва да се квалифицира като погасяване на стария дълг и признаване на нов финансов инструмент.
Разликата между балансовата стойност на пасив (или част от пасив), погасен или прехвърлен на друга страна, като се вземе предвид натрупаната амортизация, и сумата на изплащането трябва да се включи в нетната печалба или загуба за отчетния период.
В съответствие с МСС 39 финансовите активи и финансовите пасиви се оценяват първоначално по себестойност, която се приема за справедливата стойност на платеното (полученото) възнаграждение за тях. Разходите, направени при извършване на сделката, са включени в първоначалната цена на финансовия инструмент.
Издаването или придобиването на инструменти на собствения капитал обикновено включва свързани разходи (такси за регистрация и други регулаторни такси; суми, платени на адвокати, счетоводители, професионални съветници; разходи за печат и т.н.), които се начисляват директно към намалението на собствения капитал. Разходите, направени за капиталови транзакции, които по някаква причина не могат да бъдат извършени, трябва да бъдат отнесени към разходите за текущия период (в отчета за доходите).
Първоначалната стойност на финансов инструмент, оценен по справедлива стойност, се отклонява от нея в една или друга посока с течение на времето под влияние на пазарни и други фактори. В същото време справедливата стойност може да се определи доста точно, ако има публикувана цена на финансов инструмент на свободния пазар (пазарната цена е най-добрият аналог на справедливата стойност); дълговият инструмент има рейтинг, присъден от независима рейтингова агенция; когато се използват специални модели, първоначалните данни за чието прилагане се получават от активни пазари (например моделът на Black-Scholes). Не е трудно да се определи справедливата стойност на финансов инструмент, дори когато диапазонът от стойности на оценените показатели за неговата стойност е незначителен.
Ако пазарните цени са трудни за надеждно определяне, справедливата стойност се определя по други общоприети методи (чрез дисконтиране на бъдещи парични плащания или постъпления, като се използват преобладаващи пазарни лихвени проценти за подобни инструменти, съотношения цена/печалба и други методи).
Последващото оценяване на финансовите активи зависи от тяхната действителна класификация в четирите категории, разгледани в раздел 4.1. След първоначалното признаване, активите се оценяват или по справедлива стойност, или по амортизирана стойност (себестойност) (Таблица 1).

Таблица 1. Отразяване и последваща (след първоначалното признаване) оценка на финансовите инструменти в счетоводството и отчитането

Първоначална оценка Действителни разходи (справедлива стойност) Действителни разходи (справедлива стойност) Действителни разходи (справедлива стойност) Действителни разходи (справедлива стойност)Последващо оценяване Амортизирана стойност, използваща метода на ефективния лихвен процент Амортизирана стойност, използвайки метода на ефективния лихвен процент Справедлива стойност или себестойност Справедлива стойностПризнати печалби или загуби - - Лихви и дивиденти се признават в печалбата или загубата, преоценката на справедливата стойност се признава в собствения капитал. Преоценката се признава в печалбата или загубатаТакса за амортизация Начислена в сметката за приходите и разходите Начислена в сметката за печалбата и загубата - -Обезценка Отчита се в печалбата или загубата Отчита се в печалбата или загубата Загубата се отписва от собствения капитал и се отчита в печалбата или загубата -

Видове финансови инструменти	Заеми и вземания, които не се държат за търгуване	Инвестиции, държани до падеж	Финансови активи на разположение за продажба	Финансови активи или пасиви по справедлива стойност в печалбата или загубата
Отражение в репортажа
Отражение в счетоводството

Тези правила не се прилагат за финансови инструменти, използвани като инструменти за хеджиране.
Нека разгледаме по-подробно, въз основа на горната диаграма, как операциите с различни видове финансови активи се отразяват в счетоводството.
Съгласно МСС 39 инвестициите, различни от инвестициите, държани до падеж, се оценяват по справедлива стойност с признати промени в справедливата стойност, в зависимост от естеството на инвестицията и/или избраната счетоводна политика, в печалбата или загубата (в съответните финансов отчет) или директно по сметките за собствени средства.
Печалбите от преоценка на финансови активи, оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата (държани за търгуване), трябва да се признават директно в печалбата или загубата за отчетния период.
Активите на разположение за продажба могат да включват както капиталови, така и дългови ценни книжа, както с пазарна цена, така и некотирани. Печалбата (загубата), произтичаща от преоценката на финансов актив, отчитан по справедлива стойност (с пазарна стойност), се отнася към собствения капитал в отчета за капиталовите потоци. Капиталовата сметка (сметката за преоценка за инвестиционни ценни книжа на разположение за продажба) трябва да поддържа печалба или загуба, докато финансовият актив не бъде продаден, обратно изкупен или продаден по друг начин, или докато не бъде определено, че е обезценен. Когато настъпи такъв момент, получената печалба (загуба) ще трябва да бъде включена в печалбата или загубата за отчетния период.
Когато капиталовите инвестиции и свързаните с тях деривативи нямат котирани пазарни цени и по друг начин е трудно да се определи справедливата стойност, тези инструменти на разположение за продажба трябва да се отчитат по себестойност.
За дългови ценни книжа, държани за продажба, лихвата, изчислена по метода на ефективната лихва, се признава в отчета за доходите. Дивидентите по съществуващ капиталов инструмент се признават в печалбата или загубата, когато се установи правото на предприятието да получи плащане.
По този начин и двете групи финансови активи, обсъдени по-горе, се отчитат по справедлива стойност (и двете по своята същност се търгуват, но имат различни падежи и са придобити за различни цели).
В зависимост от вида на финансовите инструменти (дълг или собствен капитал), включени в горните групи, печалбата или загубата от преоценка се определя по различен начин. Така за акции, оценени по справедлива стойност (класифицирани както в първа, така и в втора група), сумата на печалбата или загубата ще бъде равна на разликата между справедливата стойност на финансовия инструмент към датата на преоценката и неговата книга (покупка) стойност.
За облигации, оценени по справедлива стойност, размерът на печалбата или загубата от преоценка се определя малко по-различно: справедливата стойност на финансовия инструмент към датата на преоценката минус балансовата (покупната) стойност и минус амортизацията на премията (или добавяне амортизацията на отстъпката).
Спомнете си, че за дългови инструменти справедливата стойност е сумата от настоящите стойности на всички очаквани бъдещи купонни или лихвени плащания по дълговия инструмент и неговата номинална стойност, дисконтирана с текущия ефективен лихвен процент (пазарния процент към датата на преоценката ). Амортизираната стойност е същата настояща стойност, но получена чрез дисконтиране не с текущия ефективен лихвен процент, а с първоначалния ефективен лихвен процент.
В този случай премията е отрицателна разлика между номиналната стойност и покупната цена на ценните книжа, а отстъпката е съответно положителна разлика. Премиалната амортизация се определя като амортизираната стойност на финансовия инструмент в края на предходния период минус неговата амортизирана стойност в края на текущия период. Съответно дисконтовата амортизация е амортизираната стойност в края на текущия период минус амортизираната стойност в края на предходния период. По този начин както премията, така и отстъпката постепенно (по време на периода на престой на финансовите инструменти в баланса на кредитната институция в един или друг техен портфейл) се амортизират (прехвърлят) в приходите и разходите на банката.

ПРИМЕР
На 1 март кредитната институция закупи облигации с номинална стойност 10 000 рубли на цена от 10 300 рубли (т.е. платената премия беше 300 рубли), а на 31 март преоцени ценните книжа по справедлива стойност, която възлиза на 10 450 рубли. рубли. Размерът на амортизацията на премията според изчисленията за март е 30 рубли.
В дадения пример размерът на преоценката на финансовите активи ще бъде: 10 450 - 10 300 - 30 = 120 рубли (положителна преоценка).

Размерът на дохода от лихви (купон) върху дългови ценни книжа за търгуване (отчитани по справедлива стойност в печалбата или загубата и налични за продажба) трябва да се изчисли, като се вземе предвид ефективният лихвен процент.
Размерът на натрупания лихвен (купонен) доход за периода се определя като: купонна лихва, натрупана по номиналния процент, минус премийната амортизация или плюс сконтовата амортизация за периода.
В този случай натрупаната купонна лихва е равна на: номиналната стойност на ценните книжа x годишния купонен процент: броя на периодите на начисляване.
Ако ценните книжа са закупени по тяхната номинална стойност, купонният процент се счита за равен на пазарния процент.
Когато дългови финансови инструменти са закупени с премия или отстъпка, както купонът, така и ефективният лихвен процент участват в изчисляването на лихвения доход.

ПРИМЕР
На 1 април 2005 г. банката закупи дългови търговски ценни книжа на цена от 110 000 рубли. Номиналната стойност на ценните книжа е 100 000 рубли. Процентът на купона е 12% годишно. На 31 юни банката натрупа приходи от лихви, докато амортизацията на премията за изчисления за април - юни възлиза на 1300 рубли.
Схемата за изчисляване на доходите от лихви по ценни книжа може да бъде представена по следния начин (Таблица 2).
Тъй като премийната амортизация се определя като амортизираната стойност на финансов инструмент в края на предходния период минус неговата амортизирана стойност в края на текущия период, амортизираната стойност в края на текущия период може да бъде определена от тази дефиниция. Тя ще бъде равна на 108 700 рубли (110 000 - 1300).
Следователно доходът от лихви е равен на: 1700 рубли (3000 - 1300).
На 31 юни приходите от лихви ще бъдат отразени чрез осчетоводяването:
ДЕБИТ - вземане за начислена лихва - 3000 рубли;
КРЕДИТ - платена премия върху търговски ценни книжа - 1300 рубли;
КРЕДИТ - приходи от лихви - 1700 рубли.

Таблица 2. Изчисляване на приходите от лихви и амортизираната стойност на търгуваните ценни книжа

Тъй като дефиницията на финансови активи по справедлива стойност в печалбата или загубата (т.е. тези, държани основно за търгуване) се основава на първоначалната цел за тяхното придобиване, стандартът не позволява прекласифициране на тези активи в други категории или други категории в същите категория.. Що се отнася до финансовите активи, държани до падеж и налични за продажба, те рядко се прехвърлят от една категория в друга. Най-често срещаната е прекласификацията на активи, държани до падеж, в резултат на промяна в намерението или способността да се държат до падеж в групата на разположение за продажба. В този случай прекласификацията на позицията се третира като продажба, цялата категория финансови активи, държани до падеж, се счита за „унищожена“, а всички останали позиции в категорията финансови активи, държани до падеж, трябва да бъдат прекласифицирани като наличен за продажба за две години. Последицата от това прехвърляне е преоценката на активите по справедлива стойност и разпределянето на получената разлика към собствения капитал.
Що се отнася до деривативните финансови инструменти, те се признават първоначално по цена на придобиване (цената на тяхното придобиване), а впоследствие по справедлива стойност. Изключение е за деривати, чиято базова позиция е некотиран капиталов инструмент и/или чиято справедлива стойност не може да бъде надеждно оценена и следователно се оценява по себестойност до уреждане. Такива изключения обаче рядко трябва да се допускат съгласно IAS 39, тъй като се предполага, че справедливата стойност на инструментите може да бъде получена с помощта на пазарни стойности на подобни инструменти или с помощта на специални модели.
За да избегнат пренасянето на деривати по справедлива стойност, компаниите често ги „вграждат“ в основни договори, които иначе се отчитат (по цена на придобиване, преоценена с помощта на капиталови сметки). За да се предотвратят подобни нарушения, МСФО изисква вграденият деривативен инструмент да бъде отделен от основния договор и отчетен в съответствие с МСС 39, освен ако икономическите параметри на този инструмент не са тясно свързани със съответните параметри на основния договор.
Финансови задълженияСлед първоначалното признаване, предприятието трябва да оцени по амортизирани разходи. Изключение правят финансовите пасиви, предназначени за търгуване и първоначално включени в тази категория.
Финансовите пасиви, държани за търгуване, включват:

деривативни пасиви, които не се отчитат като хеджиращи инструменти
задължения на продавача да прехвърли ценни книжа или други финансови активи, заети от продавача при къси продажби;
финансови задължения, поети с намерението да бъдат изплатени в близко бъдеще;
финансови пасиви, които формират част от портфейл от специфични инструменти, които се управляват заедно (хомогенни са) и за които има доказателства, че действително е реализирана печалба през последния краткосрочен период.

Както при финансовите активи, предприятието има право да определи финансов пасив като отчитан по справедлива стойност в печалбата или загубата при първоначалното признаване. Няма ограничения по отношение на такова доброволно определяне, но то не може да бъде отменено впоследствие, т.е. задължението вече не може да бъде прехвърлено в друга категория.
Печалби (загуби) от финансови активи и пасиви, отчитани по амортизирана стойност, се признават в отчетния период само когато финансовият актив или пасив е отписан (например продаден) или е обезценен, включително чрез амортизация.
По този начин, в зависимост от отнасянето на определени финансови активи или пасиви към отделните им класификационни категории, се променя и финансовият резултат (печалба или загуба) за отчетния период.
Всички активи, различни от тези, оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата, подлежат на обезценка. Ако има възможност за обезценка, тогава компанията трябва да натрупа провизия за обезценка на активи.
Когато е вероятно дадено дружество да не може да събере пълния размер на дълга (главница и лихва) по издадени заеми, вземания и инвестиции, държани до падеж (т.е. активи, отчитани по амортизируема стойност), създаването на резерв е подобно на създаването на провизия за заеми, обсъдено в раздел 4.6, т.е. като разликата между балансовата стойност на актива и стойността на бъдещите парични потоци, очаквани от използването на актива, дисконтирани с първоначалния ефективен лихвен процент. Въпреки това, паричните потоци, свързани с краткосрочни вземания, обикновено не се дисконтират.
За финансови активи под формата на некотирани инструменти на собствения капитал (налични за продажба) и отчетени по себестойност, сумата на загубата от обезценка се определя като разликата между балансовата стойност на финансовия актив и настоящата стойност на очакваните бъдещи парични потоци, изчислени чрез текущия пазарен лихвен процент, определен за подобни финансови активи. Такава загуба от обезценка, с последващото й евентуално намаление, не подлежи на възстановяване в отчетите за приходите и разходите, за разлика от първия случай (за дългов инструмент на разположение за продажба, възстановяването на стойността на който може да бъде обективно свързано със събитие настъпили след признаването на загубата, загубата може да бъде компенсирана чрез контролния център).
За финансови активи, отчитани по справедлива стойност, размерът на обезценката трябва да се изчисли за онези финансови активи на разположение за продажба, за които такава обезценка се признава директно в собствения капитал.
Ако справедливата стойност на такива инструменти падне под първоначалната цена на придобиване, има загуба. Ако има загуба и в същото време се разкрият факти за обезценка на финансови активи (например значителни финансови затруднения на емитента, нарушения на договорните условия и т.н., разгледани в раздел 4.6), цялата сума на натрупаната преди това загуба по време на преоценката на този актив и приписани към капиталовите сметки трябва да бъдат включени в дебит на отчета за приходите и разходите за отчетния период.
Тази загуба е разликата между разходите за придобиване на актива (минус главницата и амортизацията) и текущата справедлива стойност минус всяка загуба от обезценка на актива, призната преди това в нетната печалба или загуба. Въпреки това, ако в последващи периоди справедливата стойност на обезценени дългови инструменти се увеличи, тогава загубите от обезценка подлежат на сторниране, а сторнираната сума се признава в печалбата или загубата.
Съгласно МСФО деривативните финансови инструменти, включително форуърдни транзакции, се оценяват по справедлива стойност в печалбата или загубата. Поради това деривативните финансови инструменти не се тестват за обезценка и за тях не се създават провизии.
Основните разлики, които съществуват в разкриването на информация според руските и международните стандарти в момента, са следните.
Тъй като във вътрешната практика все още няма разделение на финансовите пасиви на дългови и капиталови финансови инструменти, елементите на капитала, изчислени съгласно руските стандарти, може в някои случаи да не отговарят на изискванията за признаването им като компоненти на капитала съгласно МСФО 32 (например някои видове привилегировани акции) и трябва да се класифицират като финансови пасиви.
Отчетността на руските банки все още не прави разлика между понятията за резерви, свързани с обезценка на активи (например резерв за възможни загуби по заеми или за обезценка на ценни книжа, чието формиране се регулира от МСФО 39 и 36) и резерви-задължения, възникващи, например, в случаи на съдебни производства или планирано преструктуриране на организацията (регламентирано от МСФО 37). В първия случай провизията е корекция на балансовата стойност на актива, а във втория представлява пасив. Разликите в съдържанието на тези понятия водят съответно до използването на различни методи за тяхната оценка, признаване и оповестяване в отчетността.
Съгласно МСФО 37 задължение за провизия се признава само ако са изпълнени едновременно три критерия:

предприятието има текущо задължение (правно или конструктивно) в резултат на минали събития;
вероятно е да се наложи изтичане на ресурси за уреждане на задължението;
може да се направи надеждна оценка на размера на задължението.

Наредба 232-P не съдържа ясни критерии за признаване на резервни задължения и резерв може да бъде признат дори когато ръководството на кредитна институция има намерение, а не текущо задължение, да направи разходи, което противоречи на МСФО.
МСФО 39 изисква финансовите активи и финансовите пасиви да бъдат признати (т.е. показани в баланса) от момента, в който банката стане страна по договора за финансов актив/пасив (или капиталов инструмент). В руската практика няма такива изисквания и значителна сума финансови активи и пасиви се записват в задбалансови сметки, което в някои случаи може значително да наруши структурата на активите и пасивите на банката.
Понастоящем финансовите активи и пасиви се отразяват от кредитните институции в съответствие с Наредба на Централната банка на Руската федерация № 205-P „За правилата за счетоводство в кредитните институции, разположени на територията на Руската федерация“. В същото време само някои ценни книжа се вземат предвид по пазарна стойност (което е най-добрият показател за справедлива стойност). Други финансови инструменти се отчитат по цена на придобиване/емисия. Това противоречи на МСС 39, който изисква справедливата стойност да бъде определена за всички категории финансови инструменти (поне при първоначалното признаване на инструментите).
Текущата икономическа ситуация в Русия все още се характеризира с доста ограничен обем на финансовите транзакции на пазара и липсата на пълноценен активен пазар на финансови инструменти. В тази връзка определянето на справедливата стойност на финансовите инструменти често е трудно за банките. В допълнение, дори на организирания пазар на ценни книжа, който съществува днес в Русия, пазарните котировки може да не отразяват справедливата стойност на финансовите инструменти, която може да бъде определена на пазарите на развитите страни. В тази ситуация кредитните институции може да са в състояние да манипулират стойността на финансовите инструменти и, най-важното, стойността на собствения си капитал (включително позиции от преоценка на определени активи, отчитани по справедлива стойност). Трябва също така да се има предвид, че банките имат относителна свобода по отношение на това дали промените в справедливата стойност на финансовите активи ще бъдат признати в отчета за доходите или като част от собствения капитал. Това може да повлияе на сравнимостта на финансовите отчети на различни кредитни институции.
По този начин прилагането на концепцията за „справедлива стойност“ и надеждността на нейната оценка са доста проблематични в съвременните руски условия.

Хеджиране (хеджирани позиции и хеджиращи инструменти)

В МСФО 39 под хеджиранесе отнася до използването на деривати и, в някои случаи, недеривативни финансови инструменти за компенсиране на част или всички промени в справедливата стойност или паричните потоци на хеджираните позиции, т.е. защитените финансови инструменти. Такива промени могат да възникнат по различни причини: под влияние на пазарни условия, колебания на обменните курсове, в резултат на промени във финансовото състояние на контрагентите и други обективни фактори.
Хеджиран артикулможе да бъде всеки актив или пасив, признат в баланса, твърд ангажимент, все още несключени споразумения и транзакции с голяма вероятност за тяхното завършване, нетна инвестиция в чуждестранна компания или група от горните позиции.
По този начин не само финансовите, но и нефинансовите активи (пасиви) могат да бъдат хеджирани (защитени) позиции. Последните обикновено са защитени или от валутни рискове, или от съвкупни рискове като цяло, тъй като установяването на влиянието на валутните рискове не е толкова трудно, колкото въздействието на голям брой други видове рискове.
Въпреки че заемите и вземанията и инвестициите, държани до падеж, се третират еднакво (по амортизирана стойност), първите могат да бъдат хеджирани срещу лихвен риск, докато вторите не могат. Това е така, защото класифицирането на инвестиция като държана до падеж предполага, че тя се държи до падеж, независимо от промените в справедливата стойност на самата инвестиция или нейните парични потоци, които от своя страна са свързани с промени в лихвените проценти. Инвестициите, държани до падеж, могат да бъдат хеджирани срещу валутен и кредитен риск.
Активи (пасиви) с еднакво ниво на риск за целите на хеджирането могат да бъдат комбинирани в подходящи групи. В този случай на хеджиране подлежат само тези от изброените по-горе обекти, които възникват в резултат на отношения с лице, външно за организацията, хеджираща рисковете.
Инструмент за хеджиранее определен дериват или (в ограничен брой случаи) друг финансов актив или пасив, чиято справедлива стойност или парични потоци се очаква да компенсират промените в справедливата стойност или паричните потоци на определената хеджирана позиция. Загубите по хеджираната позиция се компенсират до известна степен от печалби от промени в справедливата стойност на хеджиращия инструмент. И двете се отразяват едновременно и в еднакъв размер в отчета за приходите и разходите. В резултат на това се разкрива резултатът от хеджирането - нетни загуби или нетни печалби от сделката.
Повечето деривативни финансови инструменти, с изключение на опциите, могат да действат като хеджиращи инструменти. Последният може да се използва за тези цели само когато продажбата на една опция се комбинира с покупката на друга (дори такава, вградена в недеривативен финансов инструмент).
Деривативните финансови инструменти почти винаги се отчитат в баланса по справедлива стойност, докато недеривативните финансови инструменти могат да се отчитат както по справедлива стойност, така и по амортизирана стойност. Ако справедливата стойност на финансов актив или пасив не може да бъде надеждно определена, не е разрешено да се използва като хеджиращ инструмент. Изключенията са тези недеривативни инструменти, отчитани по амортизирана стойност, които са деноминирани в чуждестранна валута. Те могат да се използват за хеджиране на валутния риск на целия инструмент или на валутния елемент на недериват, който може да бъде надеждно измерен. Ако тези инструменти се оценяват по справедлива стойност, тогава промените в нея, както е известно, се отразяват в капиталовата сметка.
Предимството на отчитането на хеджирането е, че печалбите и загубите от всеки компонент на хеджирането до края на хеджирането могат да бъдат признати в собствения капитал, а не в отчета за доходите. Това елиминира влиянието на пазарните колебания в такива компоненти върху отчета за доходите през целия живот на хеджирането. Едва в края на периода на хеджиране нетната печалба или загуба се включва в отчета за доходите.
Предприятието не може да използва собствените си капиталови ценни книжа като хеджиращи инструменти, тъй като те не са финансови активи или финансови пасиви на предприятието.
Ефективност на хеджиранетое степента, до която хеджиращият инструмент ще компенсира потенциалните промени в справедливата стойност или паричните потоци, дължащи се на хеджирания риск. Освен това успехът на хеджирането се определя не от абсолютната стойност на печалбата, която хеджирането носи, а от степента, в която тази печалба компенсира финансовия резултат от хеджираната позиция.
Стандартът идентифицира три основни хеджирана позиция: хеджиране на справедлива стойност; хеджиране на парични потоци и хеджиране на нетни инвестиции в чуждестранни компании. Хеджиращи транзакции обаче могат да се извършват само когато са изпълнени следните определени условия (правила за хеджиране, наречени хедж счетоводство):

целите на компанията за управление на риска и стратегията за хеджиране са изложени в официалната документация на компанията;
хеджирането се използва само когато има голяма вероятност за неговата ефективност (оценената рентабилност на хеджирането е от 80 до 125%) и тази ефективност може да бъде оценена с достатъчна степен на надеждност;
неефективността на хеджиращите сделки се признава незабавно в печалбата или загубата;
има голяма вероятност за сделка с висок риск от промени в паричните потоци, която е обект на хеджиране;
редовната оценка на хеджирането трябва да потвърди високата му ефективност през целия отчетен период;
Хеджираните позиции трябва да отговарят на дефинициите за активи и пасиви, за да бъдат признати в баланса.

Хеджирането на транзакции, извършени в рамките на група компании, не е разрешено, тъй като вътрешните транзакции се елиминират по време на консолидацията, оставяйки компанията да се занимава сама със себе си. Въпреки това, когато вътрешногруповите хеджиращи транзакции се използват като средство за навлизане на пазара чрез междуфирмен финансов център, IAS 39 предоставя конкретни насоки за това какво трябва да се направи, за да се отчете правилно хеджирането.
Хеджирането може също да се извършва не в съответствие с правилата за хеджиране (т.е. без да се вземат предвид специални изисквания и условия за хеджиране). Въпреки това, в такива ситуации компанията трябва да записва произтичащите печалби или загуби директно в отчета за доходите, а не в собствения капитал, което е разрешено само при отчитане на хеджирането.
Хеджиращ инструмент не се отписва, когато бъде подновен или когато един хеджиращ инструмент е заменен с друг. Но това трябва да бъде декларирано в документираната методология за хеджиране на организацията.
Хеджиране на справедлива стойностсе извършва за защита срещу загуби, които могат да възникнат, когато се промени справедливата стойност на актив (пасив), признат в баланса или негов определен дял, или непризнато твърдо споразумение (дял). Финансовият резултат (печалба или загуба) от преоценката на хеджиращ инструмент, отчитан по справедлива стойност, трябва да се признае незабавно в печалбата или загубата. Същото важи и за финансовия резултат, произтичащ от преоценката на хеджираната позиция, който винаги се отчита в отчета за приходите и разходите, дори ако при нормални условия (не по време на хеджиране) промените в оценката на справедливата стойност се отписват към собствения капитал или артикулът обикновено се измерва по действителни разходи. Как се прилага хеджиране на справедлива стойност е показано в примера.

ПРИМЕР
На 30 юни 2004 г. търговска банка емитира дългови инструменти за $10 000 000 при фиксирана лихва от 7,5% годишно (за период от 6 месеца). В същото време банката е притеснена от евентуални промени в стойността на задължението, затова на същия ден е сключила договор за лихвен суап. Суаповият договор е вид форуърден договор, при който страните се съгласяват да направят поредица от бъдещи обмени на парични суми, като едната се изчислява с помощта на плаващ лихвен процент, а другата с помощта на фиксиран лихвен процент. (Всяка страна се надява, че пазарните условия ще бъдат благоприятни за нея.)
По този начин банката вече работи с променливи лихви. Тъй като нормата на възвръщаемост на пазара се променя, справедливата стойност на дълговия инструмент с фиксиран лихвен процент и стойността на суапа ще се променят. Можете да ги разглеждате като един синтетичен инструмент (дълг + суап). В същото време паричните потоци на компанията се променят в зависимост от влиянието на пазара върху този инструмент, но общата му стойност остава непроменена.
Справедливата стойност на задължението от 1 юли до 31 декември беше $10 125 000, т.е. тя се увеличи (защото задължението беше търсено на пазара). През същия период процентът LIBOR (т.е. пазарен лихвен процент - плаващ, договорен) е бил 6%.
Разликата между първоначалната цена на дълга от $10 000 000 и цената му от $10 125 000 = $125 000 е справедливата стойност на суапа, който е актив, тъй като дава на банката правото да плаща 6% годишно за 7,5% (размяна на активи при изгодни условия).
Така, когато настъпи крайният срок за плащане, схемата за обмен на плащания ще изглежда така (фиг. 1).

Фиг. 1. Схема за обмен на плащания между банката, купувача на нейните задължения и страната по суап сделката

Паричните потоци на банката ще изглеждат така (Таблица 3).

Таблица 3. Изчисляване на паричните потоци на банката при хеджиране на справедливата стойност на емитирани от нея дългови инструменти

Отражението на хеджиращата транзакция, обсъдена по-горе, използвайки суап транзакция, е представено под формата на двоен запис на Фиг. 2.

Фиг.2. Записване на хеджиращи транзакции с използване на суап транзакция като двойно записване

По този начин банката плати на кредитора по дълговите си задължения в размер на $375 000 само за $300 000, т.е. имаше изходящ поток от средства в размер на само $300 000, а $75 000 бяха компенсирани от суап транзакцията.

Хеджиране на паричните потоци- това е хеджиране на специфични рискове, свързани например с бъдещи лихвени плащания по дългово задължение с променлив лихвен процент или с очаквана сделка за покупка или продажба и др.
Ако условията за хеджиране са изпълнени през целия отчетен период, стандартът приема, че печалбата (загубата) от хеджиращия инструмент е разделена на две части. Част се разпределя към инструмент за хеджиране, чиято ефективност е установена (потвърдена чрез изчисления на ефективността) и се отчита по сметките на собствения капитал в отчета за промените в собствения капитал. Частта от сумата на корекцията, която не е потвърдена от изчисления за ефективност, се отписва в отчета за приходите и разходите.
Ефективната част, отнасяща се към собствения капитал, се определя като по-малката от кумулативната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, натрупана от началото на хеджирането, или кумулативната промяна в справедливата (дисконтирана) стойност на очакваните парични потоци на хеджираната позиция от момента на начало на живия плет. Оставащата печалба или загуба от хеджиращ инструмент, който не е ефективно хеджиран, се признава в печалбата или загубата.
Няма обаче правила за оценка на ефективността и неефективността. Решението по този въпрос трябва да бъде взето от компанията. Методологията трябва да бъде изложена в официалната документация за хеджиране. На практика тази техника може да бъде доста сложна.
Ако хеджирането на прогнозна транзакция води до признаването на нефинансов актив или нефинансов пасив в баланса или прогнозната транзакция на нефинансов актив (пасив) приеме формата на твърдо споразумение, което отговаря на изискванията за отчитане на хеджиране на справедлива стойност, тогава предприятието записва в своите счетоводни политики една от следните опции: финансови резултати при хеджиране:

сумата на корекцията, разпределена към собствения капитал в хеджирането, се прехвърля в отчета за печалбата или загубата в периода, в който са признати приходите или разходите по инструмента (например амортизация, разходи за продажби и т.н.); ако се очаква, че предприятието впоследствие няма да може да възстанови цялата или част от загубата по инструмента, тогава само сумата, която не се очаква да бъде възстановена, се кредитира в отчета за приходите и разходите;
Сумата на корекцията за хеджиране, начислена на собствения капитал, се дебитира от тази сметка и се включва в първоначалната или друга балансова стойност на признатия финансов актив или пасив.

Ако прогнозна транзакция води до признаване на финансов актив или финансов пасив в баланса, печалбите или загубите, признати преди това в собствения капитал, се прехвърлят в печалбата или загубата в периода, в който придобитият актив или поетият пасив засяга печалбата или загубата ( лихвените лихви се признават).приходи или разходи за лихви); ако се приеме, че загубата (цялата или част от нея) няма да бъде компенсирана през следващите няколко периода, тогава съответната сума се прехвърля в отчета за приходите и разходите.
Пример 4.6 илюстрира хеджиране на паричен поток за форуърден договор (задължение за покупка или продажба на стока или финансов актив на определена цена в определен момент в бъдеще). Цената на форуърден договор е равна на разликата между текущата стойност на обекта на договора („спот“ цената) и цената, установена в договора).

ПРИМЕР
На 30 септември компанията подписа споразумение за бъдещо закупуване на оборудване на стойност 1 000 000 швейцарски франка. Спот курсът (цената, посочена в договора) на 30 септември беше 2,5 швейцарски франка за 1 евро.
За да намали риска от възможна промяна на обменния курс в бъдеще, компанията сключва форуърдно споразумение на същия ден за закупуване на швейцарски франкове за долари при курс от 2,5 швейцарски франка за 1 долар.
На 31 декември пазарният курс за еврото е 2,4 швейцарски франка.
(признат като актив) е:
1000 000: 2,4 = 416 667 евро.
1000 000: 2,5 = 400 000 евро. / 16 667 евро.
На 30 март оборудването е закупено от фирмата. Обменният курс е 2,3 швейцарски франка за 1 евро.
Справедлива стойност на форуърден договоре (фиг. 3):
1 000 000: 2,3 = 343 783 евро.
1 000 000: 2,5 = 400 000 евро. / 34 783 евро.

Фиг.3. Записване на хеджиращи транзакции с използване на форуърден договор като двойно записване

Всички суми за други хеджиращи транзакции, отписани към собствения капитал, се признават в печалбата или загубата, ако произтичащият финансов инструмент бъде продаден или по друг начин повлияе върху финансовите резултати на предприятието.
Хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна компаниясе извършва по същия начин като хеджиране на паричен поток, т.е. ефективната част от корекцията се отписва в капиталови сметки. Останалата част се прехвърля в отчетите за приходите и разходите като положителни или отрицателни курсови разлики.
Нетните инвестиции в чуждестранни дейности се изразяват чрез дела на компанията в нетните чуждестранни активи.
Както е посочено по-горе, съгласно IAS 39, една транзакция може да се отчита като хеджиране само ако хеджирането е ефективно. Има няколко задължителни теста за ефективност на хеджирането, които трябва да се извършват както проспективно, така и ретроспективно.
Проспективното тестване на ефективността трябва да се извърши в началото на хеджиращата транзакция и на всяка следваща отчетна дата по време на живота на хеджирането. Резултатите от теста трябва да покажат, че очакваните от предприятието промени в справедливата стойност или паричните потоци, отнасящи се до хеджираната позиция, са били значително напълно (т.е. значително 100%) компенсирани от промените в справедливата стойност или паричните потоци на хеджиращия инструмент.
Ретроспективно тестване на ефективността се извършва на всяка отчетна дата по време на живота на хеджирането в съответствие с методологията, посочена в документацията на хеджиращата сделка. Резултатите от теста трябва да показват висока ефективност на хеджиращата връзка (в диапазона 80-125%). В този случай ефективността на хеджирането редовно и незабавно се отразява в отчета за доходите.
Отчитането на хеджирането трябва да бъде прекратено, когато настъпи някое от следните събития:

сделката за хеджиране не преминава теста за ефективност;
хеджиращият инструмент е продаден, прекратен или упражнен;
е направен окончателен сетълмент за хеджираната позиция;
хеджиращата връзка е анулирана;
При хеджиране на паричен поток, хеджираната прогнозна транзакция няма да се осъществи.

МСФО 39 ви позволява едновременно да вземете предвид финансовите резултати от промени в стойността на хеджираната позиция и промени в стойността на финансовия инструмент, използван за хеджиране, докато разпоредбите на Банката на Русия все още не предвиждат разглеждане на хеджирането като единична операция , и изискват отделно отчитане на промените в стойността на хеджираната позиция и хеджиращия инструмент.

Оповестявания в МСФО 39

Извършването на транзакции с финансови инструменти е съпроводено със съответните финансови рискове, поради което разкриването на информация в отчетността на банките и компаниите има за цел да помогне на нейните потребители да оценят правилно степента на изложеност на банката (компанията) на финансови рискове като резултат от такива сделки.
В бележките към отчетите е необходимо да се оповестят методите и предположенията, използвани при оценката на справедливата стойност на финансовите активи и финансовите пасиви, отразени по справедлива стойност, отделно за техните най-големи класове (формирани според такива характеристики като например признаване или непризнаване в баланса, методи за определяне на справедливата стойност и др.).
Необходимо е също така да се уточни как печалбите и загубите, произтичащи от промени в справедливата стойност на финансови активи на разположение за продажба, отчетени по справедлива стойност, се отчитат след първоначалното признаване: дали се начисляват към нетната печалба или загуба за периода или директно към собствен капитал до продажба финансов актив.
Допълнителните оповестявания се отнасят до въпроси на хеджирането, по-специално описание на политиките и целите на компанията за управление на финансовия риск, включително нейните политики за хеджиране за всеки основен клас очаквана транзакция.
Например, когато се хеджират рискове, свързани с бъдещи продажби, описанието трябва да посочва естеството на хеджираните рискове, приблизителния брой месеци (години) на очакваните бъдещи продажби, обхванати от хеджирането, и приблизителния процент от стойността на транзакцията на продажбите за разглеждания период.
За хеджиране на справедлива стойност, хеджиране на паричен поток и хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна компания следната информация се оповестява отделно:

описание на живия плет;
описание на финансовите инструменти, определени като инструменти за хеджиране и тяхната справедлива стойност към датата на отчета;
естеството на рисковете, които се хеджират.

При хеджиране на очаквани транзакции се оповестява следното:

планирано време на очакваните транзакции;
очаквания момент на включване на финансовите резултати от тях в изчисляването на нетната печалба или загуба.

Ако печалбата или загубата от деривативи и недеривативни финансови инструменти, определени като хеджиране на парични потоци, се признават директно в собствения капитал (в отчета за промените в собствения капитал), в обяснителната бележка трябва да се оповести следното:

периоди, когато се очаква да бъдат извършени транзакции;
времето на очакваното въздействие на транзакциите върху приходите;
описание на всяка сделка, която преди е била отчитана като хеджиране, но се очаква повече да не се случва;
сумата, призната в собствения капитал през текущия период;
сумата на печалбата (загубата), отписана от капиталовите сметки и включена в нетната печалба или загуба за отчетния период; Сумата, отписана от собствения капитал и включена в себестойността или друга балансова стойност на актив или пасив в хеджирана очаквана сделка през текущия период.

Ако печалба (загуба) от преоценката на справедливата стойност на финансови активи на разположение за продажба (несвързани с процеса на хеджиране) е била призната директно в собствения капитал в отчета за промените в собствения капитал, се правят следните оповестявания:

сумата, призната в сметките за собствен капитал през текущия период;
сумата на печалбата (загубата), отписана от капиталовите сметки и включена в нетната печалба или загуба за отчетния период.

Ако справедливата стойност на финансови активи (инвестиции в некотирани капиталови инструменти) не може да бъде надеждно оценена и те се отчитат по себестойност, трябва да се включи следното:

посочване на това обстоятелство заедно с описание на активите;
балансовата им стойност; и обяснение защо тяхната справедлива стойност не може да бъде надеждно оценена;
когато е възможно, обхватът на оценките на справедливата стойност;
всякакви печалби/загуби, произтичащи от продажбата на такива активи;
съществени предположения и методи, използвани за определяне на справедливата стойност (на базата на пазарни цени или специални техники за оценка).

Когато справедливите стойности се определят въз основа на техники за оценка, се оповестява следното:

предполагаеми нива на справедлива стойност при липса на налични пазарни цени;
чувствителността на предположенията, направени при определяне на разходите (където е приложимо);
промяната в справедливата стойност, призната в печалбата или загубата за отчетния период.

Следва да се оповестят съществени елементи на приходите, разходите, печалбите и загубите от финансови активи и финансови пасиви, независимо дали са включени в нетния доход или загуба или като част от собствения капитал, включително:

общи приходи от лихви и общи разходи за лихви по финансови активи (пасиви), които не са оценени по справедлива стойност;
относно финансови активи на разположение за продажба, печалби (загуби), признати в собствения капитал, както и суми, прехвърлени от собствения капитал в печалбата през отчетния период;
приходи от лихви, начислени върху обезценени финансови активи.

За прехвърлени финансови активи, които не могат да бъдат отписани (например споразумение за обратно изкупуване), или за случаите, когато предприятието продължава да участва в секюритизираните финансови активи, се предоставя следното:

подробно описание на активите, включително описание на обезпечението;
естеството на текущото участие;
обема на тези трансфери/транзакции;
информация за оставащите рискове.

В допълнение, МСФО 39 предвижда други специфични оповестявания, по-специално по отношение на:

причини за прекласифициране на финансови активи от категорията, записана по себестойност (амортизирана) стойност, в категорията, отчетена по справедлива стойност;
загуби от обезценка за всеки значим клас финансови активи;
приети или използвани като гаранция за обезпечение;
балансовата стойност на финансовите активи и финансовите пасиви, класифицирани като „държани за търгуване“ и оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата;
финансови пасиви, записани по справедлива стойност в печалбата или загубата: сумата на промените в справедливата стойност, които не се дължат на промени в референтния лихвен процент и разликата между балансовата стойност и сумата, която предприятието е длъжно да плати съгласно условията на Договорът;
наличието на множество вградени деривативи, чиито стойности са взаимозависими в комбинирания инструмент, заедно с ефективните лихвени проценти за компонента на задължението;
неизпълнение на главница (лихва) по заеми и всяко друго нарушение на договорите за заем, което позволява на заемодателя да изиска незабавно изплащане на инструмента.