Datorii și capitaluri proprii

IFRS 32 dă o idee despre principiile reflectării instrumentelor financiare în contabilitate și raportare. Care sunt aceste instrumente și cum să le clasificăm în interpretare IFRS 32- veți învăța din materialul nostru.

Ce este un instrument financiar?

Instrumentelor financiare din reglementările internaționale li se atribuie 3 standarde:

IFRS 32 " Instrumente financiare: prezentare”;
IFRS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare;
IFRS 7 Instrumente financiare: prezentări.

Toate aceste standarde descifrează termenul „instrument financiar” (FI) ca un acord în baza căruia:

o companie achiziționează un activ financiar (FA);
o altă companie are o datorie financiară (FO) sau un instrument de capitaluri proprii (EA).

Standardul enumeră ce active și pasive sunt incluse în FA, FI și DI.

FA este:

bani;
DI de la o altă firmă;
un acord în care ID propriu al firmei (nederivat sau derivat) va fi utilizat în calcule;
dreptul (prevăzut în contract) de a primi bani sau alt FI de la o altă companie sau de a schimba FA sau FI cu o altă companie în condiții favorabile.

FO este:

obligația care decurge din contract de a transfera bani (sau alte active financiare) către o altă societate sau de a schimba active financiare sau active financiare cu o altă societate în condiții nefavorabile;

un acord în baza căruia decontările pot fi făcute de către propriul DI (derivat sau nederivat).

Un DI este un acord care confirmă dreptul la un interes rezidual în activele unei firme după deducerea tuturor pasivelor acesteia.

IFRS 32își extinde efectul:

privind clasificarea FI ca FA, FI și DI din punctul de vedere al emitentului;
clasificarea dividendelor, dobânzilor, profiturilor și pierderilor;
condițiile de decontare reciprocă a FA și FO.

Prevederile acestui standard sunt obligatorii pentru utilizare de către toate firmele în legătură cu toate tipurile de situații financiare (cu excepția celor specificate în mod specific în clauza 4). IAS 32).

Datorii și capitaluri proprii

Standardul stabilește că societatea emitentă a unei situații financiare este obligată, la recunoașterea sa inițială, să o clasifice (sau părțile sale componente) ca situație financiară, situație financiară sau situație financiară. Clasificarea se bazează pe:

esența relațiilor contractuale;

definițiile FO, FA și DI.

Deoarece în unele cazuri poate fi dificil să se facă distincția între FD și DI, standardul clarifică această nuanță separat. Atunci când decideți dacă FI este FI sau DI, este necesar să verificați respectarea simultană a următoarelor 2 condiții:

FI nu conține o obligație contractuală de a transfera bani (sau alt FA) către o altă companie sau de a schimba FA (sau FI) cu o altă companie în condiții nefavorabile pentru emitent;
calculele pentru acest FI sunt efectuate folosind propriul DI (nederivat sau derivat).

Îndeplinirea simultană a ambelor condiții înseamnă că este posibilă clasificarea FI ca CI.

Instrumente revânzătoare

FI cu drept de revânzare este obligația emitentului (prevăzută de contract) de a răscumpăra sau răscumpăra acest FI în bani (sau în schimbul unui alt FI) atunci când deținătorul își exercită acest drept.

Ca excepție, standardul permite clasificarea unui astfel de FI ca DI dacă are o combinație a următoarelor proprietăți:

oferă titularului său dreptul la o cotă-parte din activul net (NA) la lichidarea societății;
nu are prioritate față de alte creanțe asupra activelor companiei la lichidarea acesteia și nu necesită o conversie prealabilă într-un alt instrument - aceasta înseamnă că FI aparține unei clase de instrumente subordonate tuturor celorlalte clase de instrumente (CI);
toate IF din IC au aceleași caracteristici (de exemplu, toate IF dintr-o anumită clasă trebuie să prevadă dreptul de a le revânzare, iar pentru toate se utilizează aceeași formulă (metodă) de calcul a răscumpărării sau a răscumpărării);
FI nu prevede nicio altă obligație (cu excepția celei prevăzute în contractul de răscumpărare sau rambursarea acestuia pentru bani) de a transfera bani sau alt FA către o altă companie (sau de a schimba FA sau FI în condiții nefavorabile) și, în același timp timp, acest FI nu constituie un acord care este reglementat de propriul DI al firmei - emitentul;
Fluxurile totale de numerar așteptate ale FI în timpul perioadei sale de funcționare sunt determinate pe baza profitului sau pierderii, a modificării NA recunoscută sau a modificării valorii juste (VF) a NA recunoscută și nerecunoscută a firmei.

Pentru a clasifica un FI ca DI, prezența caracteristicilor de mai sus nu este suficientă - emitentul acestui FI nu poate avea niciun alt FI (sau alt acord) care:

prevede fluxurile totale de numerar, modificările VAN recunoscute ale firmei sau modificările valorii juste (VF) a VANului firmei (recunoscute și nerecunoscute);

conduce la o limitare sau o fixare semnificativă a venitului rezidual pentru deținătorii de FI cu drept de revânzare.

În anumite situații, standardul interzice unei firme să clasifice FI-urile putabile drept DI (paragraful 16B IFRS 32).

Când apare obligația de a vă transfera activele nete către o altă companie?

Obligația de a transfera capitalul privat (sau acțiunile acestora) către o altă companie la lichidarea companiei poate fi prevăzută de unele instituții financiare. Această obligație apare din cauza:

inevitabilitatea procedurii de lichidare a companiei (de exemplu, o societate cu o perioadă limitată de activitate);
că titularul FI are dreptul de a lua o decizie privind lichidarea.

Există o excepție de la circumstanțele descrise mai sus: un IF cu o obligație specificată în legătură cu un capital privat la lichidare este clasificat ca entitate financiară privată dacă are următoarele caracteristici:

FI-ul acordă titularului său dreptul la o cotă proporțională din capitalul privat al companiei la lichidarea acesteia. Proporția este determinată prin împărțirea NA în acțiuni de mărime egală și apoi ajustată (valoarea rezultată este înmulțită cu numărul de acțiuni disponibile deținătorului FI);
FI aparține unui CI, ceea ce înseamnă că nu are prioritate față de alte creanțe asupra activelor companiei la lichidarea acesteia și nu necesită conversia într-un alt instrument înainte de a fi clasificat ca CI;
toate IF aferente IC trebuie să conțină o prevedere privind obligația contractuală identică a societății emitente de a transfera o cotă proporțională din acțiunile sale de capital privat la lichidare.

Standardul introduce nuanțe suplimentare și clarificatoare la condițiile de mai sus (clauza 16D IFRS 32).

Instrumente financiare compuse

Standardul introduce conceptul de „FI compozit” și îl consideră în raport cu instrumentele nederivate.

IMPORTANT! Instituțiile financiare nederivate sunt forme simple de contracte, a căror valoare este comparabilă cu valoarea obligației contractuale.

Exemple de instrumente financiare nederivate includ:

contracte de credit și împrumut;
bancnote;
obligațiuni;
stoc.

În ceea ce privește FI nederivat, standardul necesită o analiză a condițiilor sale pentru a recunoaște părțile sale constitutive (componentele) - astfel de elemente sunt supuse unei clasificări separate ca DF, FA sau DI.

Un exemplu de astfel de FI compus este o obligațiune care poate fi convertită de către deținătorul său într-un anumit număr de acțiuni ordinare ale companiei. Un astfel de FI este considerat o firmă cu 2 componente, constând din:

FO (acord privind transferul de bani sau alte FA);
DI (o opțiune call care dă deținătorului său dreptul, într-o anumită perioadă de timp, de a o transforma într-un anumit număr de acțiuni ordinare).

În ceea ce privește situațiile financiare compozite, standardul prevede o regulă conform căreia o companie în situația sa de poziție financiară (OFP) prezintă separat componentele de datorie și capitaluri proprii ale situațiilor financiare.

În acest sens, se pune problema evaluării corecte a componentelor unui FI compozit. Pentru a face acest lucru, valoarea contabilă inițială a FI este distribuită după cum urmează:

se face un calcul: din CV-ul întregului FI se scade suma calculată separat pentru componenta datoriei;
rezultatul calculului este alocat componentei de capital propriu;
valoarea elementelor derivate (altele decât componenta capitalurilor proprii) încorporate în FI compus este inclusă în componenta datoriei.

După toate calculele, identitatea trebuie să fie satisfăcută

BS FI = BS DAT + BS DOL,

FI BS - valoarea contabilă totală a FI;

BS DEBT și BS DOL - valoarea contabilă a componentei datoriei și capitalurilor proprii a FI

respectiv.

Nu apare niciun câștig sau pierdere atunci când aceste componente ale unei situații financiare sunt recunoscute inițial separat.

Sunt acțiunile de trezorerie recunoscute ca parte a instrumentelor financiare?

DI (SDI) propriu al unei companii nu este recunoscut de către FI. În acest caz, motivul răscumpărării lor nu joacă niciun rol. În această situație, standardul impune ca costul acțiunilor de trezorerie să fie dedus din capitalul social (CE) al firmei.

Există o singură excepție de la cerința de mai sus: dacă vorbim despre compania care își păstrează informațiile private în numele altor persoane (în prezența unei relații de agenție). În acest caz, astfel de FI nu sunt incluse în situațiile financiare fizice generale ale companiei.

Standardul stabilește că o companie nu are dreptul să recunoască în profit (pierdere) rezultatul următoarelor tranzacții cu active financiare private:

vânzare;
eliberare;
anulare.

Astfel de CDI pot fi achiziționate și deținute de către firmă însăși (sau de alți membri ai grupului consolidat). Remunerarea plătită (primită) în această situație este recunoscută direct ca parte a sistemului de asigurări.

Informațiile despre acțiunile proprii sunt prezentate în situația financiară generală sau în notele la situațiile financiare.

Pentru a studia problemele de raportare conform regulilor interne, utilizați materialele de pe site-ul nostru:

;

Cum se contabilizează dobânzile și dividendele aferente unui instrument financiar?

În conformitate cu clauza 35 IFRS 32 Dividendele, dobânzile și câștigurile și pierderile aferente FI sunt recunoscute ca venituri sau cheltuieli în profit sau pierdere.

Standardul prescrie:

Sumele distribuite deținătorilor de DI ar trebui luate în considerare direct ca parte a companiei de asigurări;
cheltuielile aferente unei tranzacții legate de societatea de asigurări sunt incluse în reducerea companiei de asigurări.

De exemplu, acțiunile preferențiale necumulative sunt supuse răscumpărării obligatorii în schimbul numerarului după 3 ani, iar dividendele aferente acestora sunt plătite la discreția firmei până la data unei astfel de răscumpărări. Un astfel de FI este considerat compus, în care componenta datoriei este egală cu valoarea actualizată a sumei de rambursare.

În acest caz:

amortizarea discountului la această componentă este clasificată drept cheltuială cu dobânda și recunoscută în profit (pierdere);
Dividendele plătite sunt alocate componentei de capitaluri proprii și sunt recunoscute ca o distribuție a profitului (pierderii).

Cu toate acestea, dacă o parte din dividende nu este plătită, ci este adăugată la suma de răscumpărare (pe baza unei modificări a variabilei de bază - de exemplu, o marfă) - întregul FI este o datorie, iar toate dividendele sunt clasificate ca cheltuieli cu dobânda. .

Compensarea activelor și pasivelor financiare

Standardul stabilește că FA și FO sunt supuse compensării cu prezentarea unei sume nete în FPP numai dacă societatea:

are un drept legal valabil în prezent la o astfel de compensare; Și
intenționează să implementeze simultan FA și execută OP sau să efectueze decontări pe bază netă.

Este imposibil să se compenseze un activ transferat și datoria corespunzătoare a acestuia dacă contabilitatea reflectă transferul unui activ care nu îndeplinește criteriile de derecunoaștere.

Rezultate

IFRS 32 este dedicat unuia dintre cele mai complexe elemente contabile – instrumentele financiare. Informațiile despre activele și pasivele financiare ale unei firme, precum și participațiile sale în capitaluri proprii sunt de mare valoare pentru utilizatorii situațiilor financiare, deoarece îi ajută să evalueze în mod fiabil poziția financiară a firmei, rezultatele operațiunilor și fluxurile de numerar.

IFRS 32 și 39 se aplică tuturor instrumentelor financiare, cu excepția:

§ participații în filiale și companii asociate, precum și în asocieri în participație, care sunt contabilizate în conformitate cu IFRS 27 „Situații financiare consolidate și individuale”, IFRS 28 „Investiții în entități asociate” și IFRS 31 „Acorduri comune”;

§ drepturile și obligațiile din contractele de leasing cărora li se aplică IFRS 17 Contracte de leasing; cu toate acestea, creanța de chirie recunoscută în bilanțul locatorului este supusă luării în considerare a derecunoașterii de către IAS 39;

§ drepturi și obligații din contractele de asigurare, cu excepția instrumentelor financiare care iau forma unor contracte de asigurare (sau contracte de reasigurare), dar în temeiul cărora se transferă o pondere semnificativă a riscurilor financiare, precum și a instrumentelor derivate încorporate în contracte de asigurare, la care se aplică prevederile IFRS 39;

§ activele și pasivele angajatorilor în cadrul planurilor de pensii cărora li se aplică IFRS 19 „Beneficiile angajaților”;

§ acorduri de garantare financiară, inclusiv acreditive, care prevăd plăți în cazul în care debitorul nu poate efectua plata la timp;

§ acorduri din timpul fuziunii companiilor care prevad compensatii pe baza unor evenimente viitoare.

Definiții

Instrument financiar este orice contract care creează simultan un activ financiar pentru o companie și o datorie financiară sau un instrument de capitaluri proprii pentru o alta.

Activ financiar este orice activ care este:

§ în numerar;

§ dreptul de a pretinde fonduri sau alte active financiare de la o altă societate în baza unui contract;

§ dreptul contractual de a schimba instrumente financiare cu o alta societate in conditii potential favorabile;

§ un instrument de capital al unei alte companii;

§ contracte în care banca folosește propriile instrumente de capitaluri proprii ca mijloc de plată în temeiul contractului în scopul de a primi sau furniza un număr diferit de acțiuni, a căror valoare este fixă sau egală cu o sumă determinată pe baza modificărilor variabila de bază.

Obligație financiară este orice obligație care este:

§ o obligație contractuală de a furniza fonduri sau alt activ financiar unei alte companii sau de a schimba active financiare sau datorii financiare cu o altă companie în condiții potențial nefavorabile;

§ un acord pentru care mijlocul de plată va sau poate fi instrumentele proprii de capitaluri proprii ale băncii, dacă acordul este fie un instrument nederivat în temeiul căruia banca poate avea obligația de a furniza un număr variabil de propriile instrumente de capital propriu, fie un instrument derivat care va fi decontat într-un fel, altul decât schimbul unui număr fix de active financiare cu un număr fix de instrumente proprii de capitaluri proprii.

Instrument de capitaluri proprii- este orice acord care confirmă dreptul la cota din activele unei companii rămase după deducerea tuturor pasivelor acesteia.

valoarea justă- o sumă de fonduri suficientă pentru a cumpăra un activ sau pentru a îndeplini o datorie atunci când se efectuează o tranzacție între părți bine informate care doresc cu adevărat să finalizeze o astfel de tranzacție și independente unele de altele.

Instrument derivat este un instrument financiar care îndeplinește următoarele condiții:

§ valoarea sa se modifică ca urmare a unei modificări a unei rate a dobânzii, a valorii unui titlu, a prețului unei mărfuri, a unui curs de schimb, a unui indice de prețuri sau rate, a unui rating de credit sau a unui indice de credit sau a unei alte variabile (uneori numit „subiacent”);

§ achiziționarea acestuia necesită o investiție inițială mică în comparație cu alte contracte, a căror rată reacționează în mod similar la schimbările condițiilor pieței;

§ calculele pentru acesta sunt efectuate în viitor.

Clasificarea activelor financiare

Conform IAS 39, activele financiare trebuie incluse în una dintre următoarele categorii:

1. active financiare măsurate la valoarea justă cu modificări ale valorii juste recunoscute ca profit sau pierdere;

2. active financiare disponibile pentru vânzare;

3. împrumuturi și creanțe;

4. investiții deținute până la scadență.

Categoria activelor financiare evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere include două subcategorii. Primul include orice activ financiar care este contabilizat la recunoașterea inițială ca activ financiar care este măsurat la valoarea justă, cu modificările valorii juste recunoscute ca profit sau pierdere. A doua categorie include activele financiare deținute pentru tranzacționare. Toate instrumentele derivate (altele decât cele clasificate ca instrumente de acoperire) și activele financiare care sunt achiziționate sau deținute pentru vânzare în viitorul apropiat sau care au tranzacții recente care indică o așteptare de profit pe termen scurt sunt active financiare deținute pentru tranzacționare.

Active financiare disponibile pentru vânzare include orice instrumente financiare nederivate care sunt clasificate la recunoașterea inițială drept active financiare disponibile pentru vânzare. Activele financiare disponibile pentru vânzare sunt recunoscute în bilanț la valoarea justă. Modificările valorii juste sunt recunoscute direct în capitalurile proprii în situația modificărilor capitalurilor proprii, excluzând dobânda la activele financiare disponibile pentru vânzare, pierderile din depreciere și diferențele de curs valutar. Orice câștig sau pierdere rezultat recunoscut în capitalurile proprii sunt recunoscute ca profit sau pierdere la derecunoașterea activului financiar disponibil pentru vânzare.

Împrumuturi și creanțe Activele financiare nederivate cu plăți fixe sau determinabile sunt considerate emise sau primite dacă nu sunt cotate pe o piață activă, nu sunt deținute pentru tranzacționare și nu sunt clasificate la recunoașterea inițială ca active măsurate la valoarea justă prin profit sau pierdere sau disponibile de vânzare. Împrumuturile și creanțele pentru care proprietarul nu poate recupera în mod substanțial întreaga investiție inițială, cu excepția cazului în care se datorează unei deteriorări a calității creditului, sunt clasificate ca disponibile pentru vânzare. Împrumuturile și creanțele sunt evaluate la costul amortizat.

Investiții deținute până la scadență- active financiare cu plăți fixe sau determinabile pe care banca are intenția și capacitatea de a le deține până la scadență, cu excepția cazului în care îndeplinesc definiția împrumuturilor și creanțelor și cu excepția cazului în care sunt clasificate la recunoașterea inițială ca active măsurate la valoarea justă cu modificări ale valorii juste recunoscute . ca profit sau pierdere sau disponibil pentru vânzare.

Investițiile deținute până la scadență sunt evaluate la costul amortizat.

Dacă, în cursul exercițiului financiar curent sau a două exerciții financiare precedente, banca a vândut o parte din investițiile sale deținute până la scadență (altele decât o vânzare de o sumă nesemnificativă sau o vânzare datorată unui eveniment special de natură extraordinară pe care banca nu ar fi putut împiedica), toate celelalte investiții deținute până la scadență ale băncii trebuie clasificate ca disponibile pentru vânzare.

Aplicație. Ghid de aplicare a IAS 32 Instrumente financiare: Prezentare

Standardul Internațional de Raportare Financiară (IAS) 32
„Instrumente financiare: prezentarea informațiilor”

Cu modificări și completări de la:

1 [Șters]

2 Scopul prezentului standard este de a stabili principiile după care instrumentele financiare sunt prezentate ca datorii sau capitaluri proprii și prin care activele și datoriile financiare sunt compensate. Acest standard se aplică clasificării de către emitent a instrumentelor financiare ca active financiare, datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii; clasificarea dobânzilor, dividendelor, pierderilor și altor venituri aferente; și condițiile în care activele și pasivele financiare sunt supuse compensării.

Informații despre modificări:

3 Principiile stabilite în prezentul standard completează principiile de recunoaștere și evaluare a activelor financiare și a datoriilor financiare din IFRS 9 Instrumente financiare și principiile de prezentare din IFRS 7 Instrumente financiare: dezvăluirea informațiilor”.

Scopul aplicatiei

Informații despre modificări:

4 Prezentul standard trebuie aplicat de către toate entitățile tuturor tipurilor de instrumente financiare, cu excepția:

Informații despre modificări:

(a) interesele în filiale, asociate sau asocieri în participație contabilizate în conformitate cu IFRS 10 Situații financiare consolidate, IAS 27 Situații financiare individuale sau IAS 28 Investiții în entități asociate și asocieri în participație." Cu toate acestea, în unele cazuri, IFRS 10, IAS 27 sau IAS 28 cer sau permit unei entități să contabilizeze interesele în filiale, asociate sau asocieri în participație folosind IFRS 9. În astfel de cazuri, organizațiile trebuie să aplice cerințele acestui standard. Entitățile trebuie, de asemenea, să aplice prezentul standard tuturor instrumentelor derivate care se referă la interesele în filiale, asociate sau asocieri în participație;

(b) drepturile și obligațiile angajatorilor în cadrul planurilor de beneficii ale angajaților cărora li se aplică IAS 19 Beneficiile angajaților.

Informații despre modificări:

(d) contracte de asigurare așa cum sunt definite în IFRS 4 Contracte de asigurare. Cu toate acestea, prezentul standard se aplică instrumentelor derivate încorporate în contracte de asigurare dacă IFRS 9 cere unei entități să le contabilizeze separat. În plus, un emitent trebuie să aplice prezentul standard contractelor de garantare financiară dacă emitentul aplică IFRS 9 în recunoașterea și evaluarea acestor contracte, dar va aplica IFRS 4 dacă emitentul alege în conformitate cu paragraful 4(d) din IFRS (IFRS) 4 să se aplice. la recunoașterea și măsurarea IFRS 4;

Informații despre modificări:

(e)instrumente financiare care intră în domeniul de aplicare al IFRS 4, deoarece includ o oportunitate negarantată de a primi beneficii suplimentare. Emitentul unor astfel de instrumente este scutit de aplicarea paragrafelor 15-32 și AG25-AG35 din prezentul standard la aceste caracteristici în legătură cu distincția dintre datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii. Cu toate acestea, toate cerințele acestui standard se aplică acestor instrumente. În plus, prezentul standard se aplică instrumentelor derivate încorporate (a se vedea IFRS 9);

(f) instrumentele financiare, contractele și obligațiile care decurg din tranzacțiile cu plăți pe bază de acțiuni cărora li se aplică IFRS 2 Plată pe bază de acțiuni, cu excepția

(i) contracte care intră în domeniul de aplicare al paragrafelor 8-10 din prezentul standard cărora li se aplică prezentul standard;

8 Prezentul standard se aplică acelor contracte de cumpărare sau vânzare de elemente nefinanciare care pot fi decontate net în numerar sau alt instrument financiar sau prin schimbul de instrumente financiare ca și cum contractele ar fi instrumente financiare. Excepție fac contractele încheiate și deținute în scopul primirii sau livrării unui element nefinanciar în conformitate cu nevoile așteptate de cumpărare, vânzare sau consum ale entității. Cu toate acestea, prezentul standard se aplică acelor contracte pe care o entitate le desemnează ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere în conformitate cu punctul 5A din IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare.

9 Există diferite moduri în care o decontare netă poate fi efectuată în numerar sau alt instrument financiar, sau prin schimb de instrumente financiare, într-un contract de cumpărare sau vânzare a unui element nefinanciar. Acestea includ:

(a) autorizarea prin termenii contractului pentru oricare dintre părți să deconteze nete în numerar sau alt instrument financiar sau prin schimb de instrumente financiare;

(b) cazurile în care posibilitatea decontării nete în numerar sau alt instrument financiar sau prin schimbul de instrumente financiare nu este determinată în mod clar de termenii contractului, dar entitatea are o practică de decontare netă a contractelor similare cu numerar sau alt instrument financiar, fie prin schimb de instrumente financiare (fie prin încheierea unui acord de compensare cu contrapartea, fie prin vânzarea acordului înainte de executarea sau expirarea acestuia);

(c) entitatea are un istoric de colaborare cu contracte similare pentru a primi livrarea unui activ și a-l vinde într-o perioadă scurtă de la livrare, pentru a profita de pe urma fluctuațiilor de preț pe termen scurt sau a majorărilor dealer-ului; Și

(d) capacitatea de a converti rapid elementul nefinanciar care face obiectul contractului în numerar.

Acordul căruia i se aplică clauzele. (b) sau (c) nu este încheiat în scopul primirii sau livrării elementului nefinanciar în conformitate cu nevoile așteptate de cumpărare, vânzare sau consum ale entității și, prin urmare, se încadrează în domeniul de aplicare al prezentului standard. Alte contracte cărora li se aplică paragraful 8 sunt revizuite pentru a determina dacă au fost încheiate și sunt executate în scopul primirii sau livrării unui element nefinanciar în conformitate cu nevoile așteptate de cumpărare, vânzare sau consum ale entității și, prin urmare, dacă acestea intră în domeniul de aplicare al acestui standard.

10 O opțiune scrisă de a cumpăra sau de a vinde un element nefinanciar care poate fi decontat net în numerar sau alt instrument financiar sau prin schimbul de instrumente financiare în conformitate cu paragraful 9 litera (a) sau (d), intră în domeniul de aplicare al prezentului standard. . . Un astfel de contract nu poate fi încheiat în scopul primirii sau livrării unui element nefinanciar în conformitate cu nevoile preconizate de cumpărare, vânzări sau consum ale entității.

11 Următorii termeni sunt utilizați în acest standard cu semnificațiile specificate:

Instrument financiar este un contract care are ca rezultat un activ financiar pentru o întreprindere și o datorie financiară sau un instrument de capitaluri proprii pentru o alta.

Activ financiar este un atu care este

(a) în numerar;

(b) un instrument de capitaluri proprii al unei alte entități;

(i) primesc numerar sau alt activ financiar de la o altă entitate; sau

(ii) schimbă active financiare sau datorii financiare cu o altă entitate în condiții care sunt potențial benefice pentru entitate; sau

(d) un contract care va sau poate fi decontat prin livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii și este

(i) un instrument nederivat pentru care entitatea va primi, sau i se va putea cere să primească, un număr variabil de propriile instrumente de capitaluri proprii; sau

(ii) un instrument derivat care va sau poate fi decontat altfel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar sau a unui alt activ financiar cu un număr fix de propriile instrumente de capitaluri proprii. În aceste scopuri, drepturile, opțiunile sau warranturile de a achiziționa un număr fix de instrumente de capitaluri proprii ale unei entități pentru o sumă fixă în orice valută sunt instrumente de capitaluri proprii dacă entitatea oferă acele drepturi, opțiuni sau warrant-uri pe o bază proporțională tuturor deținătorilor săi. care sunt membri ai aceleiaşi clase de participaţii neoperaţionale.instrumente deţinute de societate. De asemenea, în aceste scopuri, instrumentele proprii de capitaluri proprii impun entității o obligație de a livra altei părți o cotă proporțională din activele nete ale entității numai la lichidare și sunt clasificate ca instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu paragrafele 16C și 16D, care sunt contracte de primit. sau să livreze propriile instrumente de capitaluri proprii la o dată viitoare.

Obligație financiară este o obligație care este:

(a) o obligație contractuală

(ii) schimbă active financiare sau datorii financiare cu o altă entitate în condiții care sunt potențial nefavorabile entității; sau

(b) un contract care va sau poate fi decontat prin livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii și este

(i) un instrument nederivat pentru care entitatea va livra sau poate fi obligată să livreze un număr variabil de propriile instrumente de capitaluri proprii; sau

(ii) un instrument derivat care va sau poate fi decontat altfel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar sau a unui alt activ financiar cu un număr fix de instrumente de capitaluri proprii ale entității. În aceste scopuri, propriile instrumente de capitaluri proprii ale unei entități nu includ instrumente financiare putabile care sunt clasificate drept instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu paragrafele 16A și 16B, instrumente care impun entității o obligație de a livra altei părți o cotă proporțională din activele nete ale entității. numai la lichidare și care sunt clasificate ca instrumente de capitaluri proprii, instrumente în conformitate cu punctele 16C și 16D sau instrumente care sunt contracte de primire sau livrare de instrumente de capitaluri proprii la o dată viitoare.

Ca excepție, un instrument care îndeplinește definiția unei datorii financiare este clasificat ca instrument de capitaluri proprii dacă are toate caracteristicile și îndeplinește toate condițiile de la punctele 16A și 16B sau de la punctele 16C și 16D.

Instrument de capitaluri proprii- acesta este un acord care confirmă dreptul la o cotă reziduală în activele întreprinderii rămase după deducerea tuturor datoriilor acesteia.

valoarea justă este prețul care ar fi primit pentru a vinde un activ sau plătit pentru a transfera o datorie într-o tranzacție ordonată între participanții de pe piață la data evaluării (a se vedea IFRS 13 Evaluarea valorii juste).

Instrument revânzabil este un instrument financiar care oferă deținătorului dreptul de a vinde instrumentul înapoi emitentului său pentru numerar sau alte active financiare sau care revine automat deținătorului său la apariția unui eveniment viitor incert, decesul sau retragerea deținătorului de instrument.

Informații despre modificări:

12. Următorii termeni sunt definiți în apendicele A la IFRS 9 sau în paragraful 9 din IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare și sunt utilizați în prezentul standard cu semnificațiile specificate în IAS 39 și IFRS 9:

Costul amortizat al unui activ financiar sau al unei datorii financiare

Derecunoașterea unui instrument derivat

Metoda ratei dobânzii efective

Contract de garantare financiară

Datorii financiare la valoarea justă prin profit sau pierdere

Angajament ferm

Operație prevăzută

Eficacitatea acoperirii

Articol acoperit

Instrument de acoperire

Destinat comertului

Procedura standard de cumpărare sau vânzare

Costurile tranzactiei.

13 În acest standard, termenii „contract” și „contractual” se referă la un acord între două sau mai multe părți care are consecințe economice clare pe care părțile nu au capacitatea de a le evita, de obicei, deoarece legea prevede aplicarea acestor consecințe. .acorduri în instanţă. Acordurile și, prin urmare, instrumentele financiare, pot lua forme diferite și nu trebuie neapărat să fie în scris.

14 În prezentul standard, termenul „întreprindere” se referă la persoane fizice, parteneriate, societăți pe acțiuni, trusturi și entități guvernamentale.

Prezentarea informațiilor

15 Emitentul unui instrument financiar va desemna, la recunoașterea inițială, instrumentul sau părțile sale constitutive ca o datorie financiară, un activ financiar sau un instrument de capitaluri proprii, în conformitate cu conținutul contractului și cu definițiile unei datorii financiare, a un activ financiar și un instrument de capitaluri proprii.

16 Atunci când un emitent aplică definițiile de la punctul 11 pentru a determina dacă un instrument financiar este un instrument de capitaluri proprii și nu o datorie financiară, instrumentul este un instrument de capitaluri proprii numai dacă îndeplinește ambele condiții (a) și (b) de mai jos:

(a) instrumentul nu conține o obligație contractuală:

(i) transferă numerar sau alt activ financiar către o altă entitate; sau

(ii) schimbă active financiare sau datorii financiare cu o altă entitate în condiții potențial nefavorabile emitentului;

(b) dacă instrumentul va sau poate fi decontat prin livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale emitentului, acesta este:

(i) un instrument nederivat pentru care emitentul nu are nicio obligație contractuală de a livra un număr variabil de propriile instrumente de capitaluri proprii; sau

(ii) un instrument derivat care va fi decontat de emitent numai prin schimbul unei sume fixe de numerar sau alt activ financiar cu un număr fix de instrumente proprii de capitaluri proprii. În aceste scopuri, drepturile, opțiunile sau warranturile de a achiziționa un număr fix de instrumente de capitaluri proprii ale unei entități pentru o sumă fixă în orice valută sunt instrumente de capitaluri proprii dacă entitatea oferă acele drepturi, opțiuni sau warrant-uri pe o bază proporțională tuturor deținătorilor săi. care sunt membri ai aceleiaşi clase de participaţii neoperaţionale.instrumente deţinute de societate. În plus, în aceste scopuri, propriile instrumente de capitaluri proprii ale emitentului nu includ instrumente care au toate caracteristicile și condițiile de la punctele 16A și 16B sau paragrafele 16C și 16D sau instrumente care sunt contracte pentru primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale emitentului. la o dată viitoare.

O obligație contractuală, inclusiv o obligație care decurge dintr-un instrument financiar derivat, care va sau poate duce la primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale emitentului, dar care nu îndeplinește condițiile (a) și (b) de mai sus, nu este un instrument de capitaluri proprii. Ca excepție, un instrument care îndeplinește definiția unei datorii financiare este clasificat ca instrument de capitaluri proprii dacă are toate caracteristicile și îndeplinește toate condițiile de la punctele 16A și 16B sau de la punctele 16C și 16D.

Instrumente revânzătoare

16A Un instrument financiar putabil include o obligație contractuală a emitentului de a răscumpăra sau răscumpăra instrumentul în schimbul numerarului sau al unui alt activ financiar la exercitarea opțiunii de vânzare. Ca o excepție de la definiția unei datorii financiare, un instrument care include o astfel de datorie este clasificat drept instrument de capitaluri proprii dacă are următoarele caracteristici:

(a) Dă dreptul proprietarului la o cotă proporțională din activele nete ale întreprinderii în cazul lichidării acesteia. Activele nete ale unei întreprinderi sunt acele active care rămân după deducerea tuturor celorlalte creanțe asupra activelor sale. Cota proporțională este determinată de:

(c) Toate instrumentele financiare dintr-o clasă subordonată tuturor celorlalte clase de instrumente au caracteristici identice. De exemplu, toate trebuie să aibă un drept de restituire și toate instrumentele dintr-o anumită clasă trebuie să utilizeze aceeași formulă sau altă metodă de calcul a prețului de restituire sau de răscumpărare.

(d) În afară de obligația contractuală a emitentului de a răscumpăra sau răscumpăra instrumentul în schimbul numerarului sau al unui alt activ financiar, instrumentul nu include nicio altă obligație contractuală de a livra numerar sau alt activ financiar unei alte entități sau de a schimba active financiare sau financiare. obligații cu o altă întreprindere în condiții care sunt potențial nefavorabile întreprinderii; Instrumentul nu este, de asemenea, un contract care este sau poate fi decontat din propriile instrumente de capitaluri proprii ale entității, așa cum se prevede la litera (b) din definiția datoriei financiare.

(e) Fluxurile de numerar totale așteptate atribuibile instrumentului pe durata de viață a instrumentului depind în principal de profit sau pierdere, modificări ale activelor nete recunoscute sau modificări ale valorii juste a activelor nete recunoscute și nerecunoscute ale entității pe durata de viață a entității. instrument (cu excepția oricăror consecințe la care duce acest instrument).

16B Pentru a clasifica un instrument ca instrument de capitaluri proprii, pe lângă faptul că are toate caracteristicile de mai sus, emitentul nu trebuie să aibă niciun alt instrument financiar sau contract care implică:

(b) consecințele de fond ale limitării sau fixării venitului rezidual pentru deținătorii de instrumente

cu drept de revânzare.

paragraful 16A, care oferă termeni similari cu termenii unui contract echivalent care ar putea fi încheiat între o parte alta decât proprietarul instrumentului și entitatea emitentă. Dacă o entitate nu poate determina dacă această condiție este îndeplinită, nu trebuie să clasifice instrumentul putabil ca instrument de capitaluri proprii.

Instrumente sau componente ale instrumentelor care impun unei entități obligația de a livra altei părți o cotă proporțională din activele nete ale entității numai la lichidare

16C Unele instrumente financiare includ o obligație contractuală a entității emitente de a livra unei alte entități o cotă proporțională din activele sale nete numai la lichidare. O datorie apare deoarece probabilitatea lichidării este mare și nu poate fi controlată de entitate (de exemplu, o entitate cu o durată limitată de viață) sau probabilitatea de lichidare este mică, dar deținătorul instrumentului are posibilitatea de a alege. Ca o excepție de la definiția unei datorii financiare, un instrument care include o astfel de datorie este clasificat drept instrument de capitaluri proprii dacă are următoarele caracteristici:

(i) împărțirea activelor nete ale întreprinderii la lichidarea acesteia în unități de mărime egală; Și

(ii) înmulțirea acestei sume cu numărul de unități deținute de proprietarul instrumentului financiar.

(b) Instrumentul aparține unei clase de instrumente subordonate tuturor celorlalte clase de instrumente. Pentru a include un instrument într-o astfel de clasă:

(i) nu trebuie să aibă prioritate față de alte creanțe asupra activelor întreprinderii la lichidarea acesteia și

(ii) nu trebuie convertit într-un alt instrument înainte de a fi inclus într-o clasă de instrumente subordonată tuturor celorlalte clase de instrumente.

(c) Toate instrumentele financiare dintr-o clasă subordonată tuturor celorlalte clase de instrumente trebuie să aibă o obligație contractuală identică a entității emitente de a livra o cotă proporțională din activele sale nete la lichidare.

16D Pentru a clasifica un instrument ca instrument de capitaluri proprii, pe lângă faptul că are toate caracteristicile de mai sus, emitentul nu trebuie să aibă niciun alt instrument financiar sau contract care implică:

(a) fluxurile de numerar totale care depind în principal de profit sau pierdere, modificări ale activelor nete recunoscute sau modificări ale valorii juste a activelor nete recunoscute și nerecunoscute ale entității (excluzând orice consecințe rezultate din instrument sau contract) și

(b) efectul limitării sau fixării substanțiale a venitului rezidual asupra deținătorilor de instrumente putable.

În scopul aplicării acestei condiții, o entitate nu trebuie să trateze contractele nefinanciare cu deținătorul instrumentului descris la paragraful 16C ca având termeni care sunt similari cu termenii unui contract echivalent care ar putea fi încheiat între o parte alta decât deținătorul instrumentului și entitatea emitentă. Dacă o entitate nu poate determina dacă această condiție este îndeplinită, nu trebuie să clasifice instrumentul ca instrument de capitaluri proprii.

Reclasificarea instrumentelor putable și a instrumentelor care impun entității obligația de a livra unei alte părți o cotă proporțională din activele nete ale entității numai la lichidare

16E O entitate trebuie să desemneze un instrument financiar drept instrument de capitaluri proprii în conformitate cu paragrafele 16A și 16B sau cu paragrafele 16C și 16D de la data la care instrumentul are toate caracteristicile și îndeplinește condițiile din acele paragrafe. O entitate trebuie să reclasifice un instrument financiar de la data la care instrumentul încetează să îndeplinească toate caracteristicile sau să îndeplinească toate condițiile din aceste paragrafe. De exemplu, în cazul în care o entitate răscumpără toate instrumentele sale neputabile emise și unele instrumente putable rămase în circulație au toate caracteristicile și îndeplinesc toate condițiile de la punctele 16A și 16B, entitatea trebuie să reclasifice acele instrumente putable ca instrumente de capitaluri proprii din data la care entitatea răscumpără toate instrumentele fără drept de revânzare.

16F O entitate trebuie să contabilizeze reclasificarea unui instrument în conformitate cu punctul 16E, după cum urmează:

(a) O entitate va reclasifica instrumentul de capitaluri proprii drept datorie financiară la data la care instrumentul încetează să îndeplinească toate caracteristicile sau să îndeplinească toate condițiile de la 16A și 16B sau de la paragrafele 16C și 16D. Datoria financiară va fi evaluată la valoarea justă a instrumentului la data reclasificării. O entitate trebuie să recunoască în capitalurile proprii orice diferență între valoarea contabilă a instrumentului de capitaluri proprii și valoarea justă a datoriei financiare la data reclasificării.

(b) O entitate trebuie să reclasifice o datorie financiară ca o datorie prin capitaluri proprii la data la care instrumentul are toate caracteristicile și îndeplinește condițiile de la punctele 16A și 16B sau de la paragrafele 16C și 16D. Instrumentul de capitaluri proprii trebuie evaluat la valoarea contabilă a datoriei financiare la data reclasificării.

Nicio obligație contractuală de a livra numerar sau alt activ financiar [punctul 16 litera (a)]

17 Cu excepția celor descrise la punctele 16A și 16B sau la paragrafele 16C și 16D, caracteristica esențială a unei datorii financiare care o diferențiază de un instrument de capitaluri proprii este existența unei obligații contractuale a unei părți la instrumentul financiar (emitentul) de a transfera numerar. sau un alt activ financiar către cealaltă parte (proprietar) sau schimbă active financiare sau datorii financiare cu proprietarul în condiții potențial nefavorabile emitentului. Deși proprietarul unui instrument de capitaluri proprii poate avea dreptul să primească o cotă proporțională din dividende sau alte distribuții din capital, emitentul nu are nicio obligație contractuală de a face astfel de distribuții, deoarece nu i se poate cere să transfere numerarul sau alt activ financiar către o altă parte.

18 Clasificarea unui instrument financiar în situația poziției financiare a unei entități este determinată de conținutul său și nu de forma sa juridică. Conținutul se potrivește de obicei cu forma juridică, dar nu întotdeauna. Unele instrumente financiare au forma legală de capital, dar sunt pasive în esență, în timp ce altele pot combina caracteristici atât ale instrumentelor de capitaluri proprii, cât și ale pasivelor financiare. De exemplu:

(a) o acțiune preferențială care necesită răscumpărarea de către emitent pentru o sumă fixă sau determinabilă la o dată fixă sau determinabilă în viitor sau oferă deținătorului dreptul de a solicita emitentului să răscumpere instrumentul la sau după o dată specificată la o pret fix sau determinabil, este o datorie financiara;

(b) un instrument financiar care oferă deținătorului său dreptul de a returna instrumentul emitentului în schimbul numerarului sau al unui alt activ financiar („instrument putabil”) este o datorie financiară, cu excepția instrumentelor clasificate drept instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu punctele 16A și 16B sau alineatele 16C și 16D. Un instrument financiar este o datorie financiară chiar și atunci când suma de numerar sau alt activ financiar este determinată prin referire la un indice sau alt element care poate crește sau scădea. Capacitatea deținătorului de a returna instrumentul emitentului în schimbul numerarului sau al unui alt activ financiar înseamnă că instrumentul putabil îndeplinește definiția unei datorii financiare, cu excepția instrumentelor care sunt clasificate drept instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu punctele 16A și 16B sau alineatele 16C și 16D. De exemplu, fondurile mutuale, fondurile de investiții, parteneriatele și unele entități cooperatiste pot acorda acționarilor sau membrilor lor dreptul de a-și răscumpăra acțiunile de la emitent în orice moment în numerar, ceea ce duce la clasificarea intereselor acționarilor sau membrilor drept pasive financiare. altele decât instrumentele clasificate drept instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu punctele 16A și 16B sau cu punctele 16C și 16D. Cu toate acestea, clasificarea unui instrument ca datorie financiară nu interzice utilizarea titlurilor de elemente precum „active nete atribuibile deținătorilor de unități” și „modificarea activelor nete atribuibile deținătorilor de unități” în situațiile financiare în sine ale unei entități care nu are capital de contribuție. (de exemplu, unele fonduri mutuale și mutuale, a se vedea Exemplul ilustrativ 7) sau utilizarea dezvăluirilor suplimentare pentru a arăta că deținerile agregate ale membrilor lor includ elemente precum rezervele de capital care îndeplinesc definiția capitalului și instrumente putable care nu o fac (a se vedea ilustrația exemplul 8).

19 Dacă o entitate nu are dreptul absolut de a evita livrarea de numerar sau alt activ financiar pentru a stinge o datorie contractuală, datoria îndeplinește definiția unei datorii financiare, cu excepția instrumentelor clasificate drept instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu punctele 16A și 16B sau cu punctele 16C. și 16D. De exemplu:

(a) o limitare a capacității entității de a îndeplini o obligație contractuală, cum ar fi indisponibilitatea valutei străine sau necesitatea de a obține aprobarea de reglementare pentru plată, nu scutește entitatea de obligațiile sale contractuale și nu reziliază dreptul contractual al deținătorului asupra instrumentului; ;

(b) o obligație contractuală care este condiționată de exercitarea dreptului său la rambursare de către cealaltă parte a tranzacției este o datorie financiară deoarece entitatea nu are un drept necondiționat de a evita transferul de numerar sau alt activ financiar.

20 Un instrument financiar care nu prevede în mod expres o obligație contractuală de a livra numerar sau alt activ financiar poate stabili implicit una prin termeni și condiții. De exemplu:

(a) instrumentul financiar poate conține o datorie nefinanciară care trebuie decontată dacă și numai dacă entitatea nu reușește să efectueze o distribuție sau să deconteze instrumentul. Dacă o entitate poate evita transferul de numerar sau alt activ financiar numai prin decontarea unei datorii nefinanciare, atunci instrumentul financiar este o datorie financiară;

(b) un instrument financiar este o datorie financiară dacă termenii acestuia specifică că, la decontare, entitatea va transfera

(i) fie numerar, fie alt activ financiar; sau

(ii) propriile sale acțiuni, a căror valoare va depăși semnificativ suma de numerar sau alt activ financiar.

Deși entitatea nu are o obligație contractuală expresă de a livra numerar sau alt activ financiar, suma care trebuie decontată în acțiuni este de așa natură încât entitatea va deconta în numerar. În ambele cazuri, proprietarului i se garantează în esență că va primi o sumă care este cel puțin egală cu suma decontării în numerar (a se vedea clauza 21).

Decontare în instrumentele de capitaluri proprii ale entității [punctul 16 litera (b)]

21 Un contract nu este un instrument de capitaluri proprii doar pentru că poate da naștere la primirea sau transferul propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității. O entitate poate avea un drept sau o obligație contractuală de a primi sau transfera o sumă din propriile sale acțiuni sau din alte instrumente de capitaluri proprii care este modificată astfel încât valoarea justă a propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității care urmează să fie primite sau transferate să fie egală cu valoarea contractuală. drept sau obligație. În acest caz, cuantumul dreptului sau obligației stipulate prin contract poate fi o sumă fixă sau o sumă care se modifică, parțial sau total, în funcție de modificările unei variabile, alta decât prețul de piață al instrumentelor proprii de capitaluri proprii ale întreprinderii (de exemplu , o rată a dobânzii, cotațiile unei mărfuri sau instrument financiar). Două exemple de astfel de contracte sunt: (a) un contract pentru livrarea de instrumente de capitaluri proprii ale unei entități cu o valoare totală de 100 UM și (b) un contract pentru livrarea de instrumente de capitaluri proprii ale unei entități cu o valoare totală egală cu valoare de 100 de uncii de aur. Un astfel de contract este o datorie financiară a întreprinderii, chiar dacă întreprinderea trebuie sau îl poate deconta prin livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii. Nu este un instrument de capitaluri proprii deoarece entitatea folosește un număr variabil de propriile instrumente de capitaluri proprii pentru a deconta contractul. În consecință, acordul nu atestă dreptul la o cotă reziduală în activele întreprinderii rămase după deducerea tuturor datoriilor acesteia.

22 Cu excepția cazurilor prevăzute la punctul 22A, un contract care va fi decontat de o entitate prin transferul (sau primirea) unui număr fix de propriile sale instrumente de capitaluri proprii în schimbul unei sume fixe de numerar sau a unui alt activ financiar este un instrument de capitaluri proprii. De exemplu, o opțiune de acțiuni scrisă care oferă contrapartidei dreptul de a cumpăra un număr fix de acțiuni ale unei întreprinderi la un preț fix sau în schimbul obligațiunilor cu o sumă fixă a principalului este un instrument de capitaluri proprii. Modificările valorii juste a unui contract care rezultă din fluctuațiile ratelor dobânzilor de pe piață care nu afectează suma de numerar sau alt activ care urmează să fie plătit sau primit sau numărul de instrumente de capitaluri proprii care trebuie primite sau livrate atunci când contractul este decontat nu împiedică contractul de a fi clasificat ca instrument de capitaluri proprii. Orice contraprestație primită (cum ar fi prima primită pentru o opțiune sau un warrant emis pe propriile acțiuni ale entității) este debitată direct din capitalul propriu. Orice contraprestație plătită (cum ar fi prima plătită pentru o opțiune achiziționată) este dedusă direct din capitalul propriu. Modificările valorii juste a unui instrument de capitaluri proprii nu sunt recunoscute în situațiile financiare.

22A În cazul în care instrumentele de capitaluri proprii ale entității care urmează să fie primite sau transferate de entitate la decontarea contractului sunt instrumente financiare putabile care au toate caracteristicile și îndeplinesc condițiile de la punctele 16A și 16B sau instrumente care impun entității o obligație de a livra unei alte părți cota proporțională din activele nete ale întreprinderii numai la lichidarea acesteia, care au toate caracteristicile și îndeplinesc condițiile prevăzute la paragrafele 16C și 16D, prezentul acord este un activ financiar sau o datorie financiară. Aceasta include un contract care va fi decontat de o entitate prin acordarea sau primirea unei sume fixe din propriile instrumente de capitaluri proprii în schimbul unei sume fixe de numerar sau a unui alt activ financiar.

Informații despre modificări:

23 Cu excepția cazurilor prevăzute la punctele 16A și 16B sau la paragrafele 16C și 16D, un contract care conține obligația unei entități de a achiziționa propriile instrumente de capitaluri proprii pentru numerar sau alt activ financiar dă naștere unei datorii financiare egale cu valoarea actualizată a răscumpărării (de exemplu, valoarea actualizată a executării unui contract forward de răscumpărare, prețul de exercitare a unei opțiuni sau altă sumă de răscumpărare). Acest lucru este adevărat chiar dacă contractul în sine este un instrument de capitaluri proprii. Un exemplu este obligația unei entități de a-și achiziționa propriile instrumente de capitaluri proprii pentru numerar în cadrul unui contract forward. Datoria financiară este recunoscută inițial la valoarea actualizată a sumei de răscumpărare și este reclasificată din capitalurile proprii. Ulterior, datoria financiară este măsurată în conformitate cu IFRS 9. Dacă contractul expiră fără executare, valoarea contabilă a datoriei financiare este reclasificată în capitaluri proprii. Obligația contractuală a unei entități de a cumpăra propriile instrumente de capitaluri proprii dă naștere unei datorii financiare la valoarea actualizată a sumei de răscumpărare, chiar dacă obligația de cumpărare este condiționată de exercitarea unei alte părți a dreptului de a cere răscumpărarea (de exemplu, o opțiune de vânzare scrisă). acordând celeilalte părți dreptul de a vinde entității propriile instrumente de capitaluri proprii la un preț fix).

24 Un contract care va fi decontat de o entitate prin acordarea sau primirea unei sume fixe din propriile sale instrumente de capitaluri proprii în schimbul unei sume variabile de numerar sau alt activ financiar este un activ financiar sau o datorie financiară. Un exemplu de astfel de contract este un contract în care o entitate trebuie să transfere 100 din propriile instrumente de capitaluri proprii în schimbul unei sume de numerar egală cu valoarea a 100 de uncii de aur.

Dispoziții de rambursare condiționată

25 Un instrument financiar poate prevedea ca entitatea să livreze numerar sau un alt activ financiar sau să-l deconteze într-un alt mod caracteristic unei datorii financiare, la apariția sau neapariția unor evenimente viitoare incerte (sau circumstanțe incerte) care depășesc control. nici emitentul, nici deținătorul instrumentului, cum ar fi modificări ale unui indice bursier, indice al prețurilor de consum, rata dobânzii, cerințele fiscale sau veniturile viitoare ale emitentului, venitul net sau raportul datorie-capital propriu al emitentului. Emitentul unui astfel de instrument nu are dreptul necondiționat de a evita livrarea numerarului sau a altui activ financiar (sau decontarea acestuia într-un alt mod caracteristic unei datorii financiare). Prin urmare, acest instrument este o datorie financiară a emitentului, cu excepția cazului în care

(a) partea dintr-o prevedere de decontare care poate necesita decontarea în numerar sau alt activ financiar (sau într-un alt mod caracteristic unei datorii financiare) nu este unică;

(b) emitentului unui astfel de instrument i se poate cere să fie decontat în numerar sau alt activ financiar (sau într-un alt mod caracteristic unei datorii financiare) numai dacă emitentul este lichidat; sau

Optiuni de plata

26 Dacă un instrument financiar derivat oferă unei părți dreptul de a alege modul în care va fi decontat (de exemplu, emitentul sau deținătorul poate alege să deconteze în numerar sau prin schimbul de acțiuni în numerar), atunci acesta este un activ financiar sau o datorie financiară. cu excepția cazului în care toate opțiunile de calcul au ca rezultat clasificarea instrumentului financiar ca instrument de capitaluri proprii.

27 Un exemplu de instrument financiar derivat cu opțiuni de decontare care reprezintă o datorie financiară ar fi o opțiune de acțiuni, a cărei decontare netă, în funcție de alegerea emitentului, poate fi efectuată în numerar sau prin schimbul acțiunilor de trezorerie cu numerar. În mod similar, anumite contracte de cumpărare sau vânzare de elemente nefinanciare în schimbul instrumentelor de capitaluri proprii ale unei entități intră în domeniul de aplicare al prezentului standard, deoarece acestea pot fi decontate prin livrarea activului nefinanciar sau prin decontare netă în numerar sau alt instrument financiar. (vezi punctele 8-10). Astfel de contracte sunt active financiare sau datorii financiare, dar nu instrumente de capitaluri proprii.

Instrumente financiare combinate (a se vedea, de asemenea, paragrafele AG30–AG35 și exemplele ilustrative 9–12)

28 Emitentul unui instrument financiar nederivat trebuie să revizuiască termenii instrumentului financiar pentru a determina dacă acesta conține atât o componentă de pasiv, cât și o componentă de capitaluri proprii. Astfel de componente trebuie clasificate separat ca datorii financiare, active financiare sau instrumente de capitaluri proprii în conformitate cu punctul 15.

29 O entitate recunoaște separat componentele unui instrument financiar care (a) creează o datorie financiară a entității și (b) oferă deținătorului instrumentului posibilitatea de a decide dacă îl transformă într-un instrument de capitaluri proprii al entității. De exemplu, o obligațiune sau un instrument similar care poate fi convertit de către proprietar într-un număr specificat de acțiuni ale acțiunilor comune ale unei întreprinderi este un instrument financiar compus. Din perspectiva unei întreprinderi, un astfel de instrument are două componente: o datorie financiară (un acord contractual de furnizare de numerar sau un alt activ financiar) și o datorie de capitaluri proprii (o opțiune de cumpărare care oferă deținătorului dreptul, într-o anumită perioadă de timp, de a convertiți-l într-un număr specificat de acțiuni ordinare ale întreprinderii). Emiterea unui astfel de instrument are în mod substanțial același efect economic ca și emiterea simultană a unui instrument de capitaluri proprii cu o opțiune de cumpărare și mandate de cumpărare de acțiuni ordinare sau emiterea unui instrument de capitaluri proprii cu un mandat de cumpărare de acțiuni detașabil. În consecință, o entitate prezintă întotdeauna componentele de pasiv și capitaluri proprii separat în situația poziției financiare.

30 Alocarea componentelor de pasiv și capitaluri proprii ale unui instrument convertibil nu este revizuită din cauza unei modificări în probabilitatea realizării opțiunii de conversie, chiar dacă se poate părea că exercitarea opțiunii a devenit benefică din punct de vedere economic pentru unii deținători ai instrumentului. Proprietarii nu vor acționa neapărat în modul așteptat, deoarece, de exemplu, consecințele fiscale ale unei astfel de conversii pot diferi de la un proprietar la altul. Mai mult, probabilitatea de conversie se va schimba din când în când. Obligația contractuală a unei entități de a efectua plăți viitoare rămâne restante până când este convertită, instrumentul scade sau are loc o altă tranzacție.

Informații despre modificări:

33 Dacă o entitate își cumpără propriile instrumente de capitaluri proprii, acele instrumente („acțiuni de trezorerie”) trebuie deduse din capitalurile proprii. Nici un câștig sau pierdere rezultat din cumpărarea, vânzarea, emiterea sau anularea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității nu va fi recunoscut în profit sau pierdere. Astfel de acțiuni proprii pot fi achiziționate și deținute de către entitate însăși sau de către alți membri ai grupului de raportare consolidată. Contravaloarea plătită sau primită trebuie recunoscută direct în capitalurile proprii.

34 Valoarea acțiunilor proprii răscumpărate de la acționari va fi prezentată separat în situația poziției financiare sau în note în conformitate cu IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare. O entitate dezvăluie informații în conformitate cu IAS 24 Prezentări privind părțile afiliate dacă entitatea își cumpără propriile instrumente de capitaluri proprii de la părți afiliate.

Informații despre modificări:

Dobânzi, dividende, pierderi și câștiguri (a se vedea și punctul AG37)

35 Dobânzile, dividendele, pierderile și câștigurile legate de un instrument financiar sau de componenta acestuia clasificată drept datorie financiară trebuie recunoscute ca o cheltuială sau un venit în profit sau pierdere. Fondurile distribuite proprietarilor de instrumente de capitaluri proprii trebuie recunoscute direct de organizație ca parte a capitalului. Costurile de tranzacție de capital ar trebui percepute ca o reducere a capitalului.

35A. Impozitele pe profit aferente distribuțiilor către deținătorii de instrumente de capitaluri proprii și costurile tranzacțiilor de capital trebuie contabilizate în conformitate cu IAS 12 Impozite pe profit.

36 Clasificarea unui instrument financiar drept datorie financiară sau instrument de capitaluri proprii determină dacă dobânzile, dividendele, pierderile și alte venituri asociate instrumentului sunt recunoscute ca cheltuieli sau venituri în profit sau pierdere. Prin urmare, plățile de dividende pentru acțiuni care sunt recunoscute integral ca pasive sunt clasificate ca o cheltuială, similar cu dobânzile la obligațiuni. În mod similar, câștigurile și pierderile asociate cu stingerea sau refinanțarea datoriilor financiare sunt recunoscute în contul de profit și pierdere, în timp ce stingerea sau refinanțarea instrumentelor de capitaluri proprii este raportată ca modificări ale capitalurilor proprii. Modificările valorii juste a unui instrument de capitaluri proprii nu sunt recunoscute în situațiile financiare.

37 O entitate suportă în mod normal diverse costuri atunci când emite sau achiziționează propriile instrumente de capitaluri proprii. Aceste costuri pot include taxe de înregistrare și alte taxe statutare, taxe pentru avocați, auditori și alți consilieri profesioniști și taxe de tipărire și de timbru. Costurile tranzacției de capital ar trebui să fie percepute ca deducere din capital în măsura în care sunt costuri suplimentare atribuibile direct tranzacției de capital și care ar fi putut fi evitate în absența unei astfel de tranzacții. Costurile unei tranzacții de capital care se încheie fără finalizare sunt recunoscute ca o cheltuială.

38 Costurile de tranzacție asociate cu emiterea instrumentului combinat sunt alocate componentelor de pasiv și capitaluri proprii proporțional cu distribuția veniturilor. Costurile de tranzacție asociate cu implementarea a două sau mai multe tranzacții (de exemplu, la emiterea de acțiuni simultan cu implementarea procedurilor de listare a acțiunilor dintr-o altă emisiune la bursă) sunt alocate între aceste tranzacții pe o bază rezonabilă, care ar trebui aplicată în mod consecvent la efectuarea de tranzacţii similare.

39 Valoarea costurilor de tranzacție percepute ca o reducere a capitalurilor proprii pentru perioada este prezentată separat, în conformitate cu IAS 1.

40 Dividendele clasificate ca o cheltuială pot fi prezentate în situația(e) profitului sau pierderii și alte elemente ale rezultatului global, fie cu dobânda pentru alte datorii, fie ca un element rând separat. Pe lângă cerințele prezentului standard, prezentarea dobânzilor și dividendelor este, de asemenea, supusă cerințelor IAS 1 și IFRS 7. În unele cazuri, din cauza diferențelor dintre dobânzi și dividende în ceea ce privește aspecte precum deductibilitatea fiscală, este recomandabil să le dezvăluiți separat în situația (econturile) profitului sau pierderii și a altor rezultat global. Prezentarea consecințelor fiscale se face în conformitate cu IAS 12.

41 Câștigurile și pierderile atribuibile modificărilor valorii contabile a unei datorii financiare sunt recunoscute drept venit sau cheltuială în profit sau pierdere, chiar dacă se referă la un instrument care conține un drept la un interes rezidual în activele entității în schimbul numerarului sau un alt activ financiar (a se vedea punctul 18 litera (b)). IAS 1 cere unei entități să prezinte câștigul sau pierderea rezultată din reevaluarea unui astfel de instrument separat în situația rezultatului global, atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru a explica rezultatele operațiunilor entității.

Informații despre modificări:

42 Un activ financiar și o datorie financiară vor fi compensate, iar situația poziției financiare trebuie să raporteze suma netă, dacă și numai dacă entitatea:

(a) are un drept executoriu în prezent de a compensa sumele recunoscute; Și

(b) intenționează să deconteze pe o bază netă sau să realizeze activul și să deconteze datoria simultan.

Atunci când contabilizează un transfer al unui activ financiar care nu se califică pentru derecunoaștere, o entitate nu trebuie să compenseze activul transferat și datoria corespunzătoare (a se vedea IFRS 9 punctul 3.2.22).

Informații despre modificări:

43. Prezentul standard impune raportarea activelor financiare și a datoriilor financiare pe o bază netă atunci când aceasta reflectă fluxurile de numerar viitoare așteptate ale entității din decontările a două sau mai multe instrumente financiare separate. Atunci când o entitate are dreptul și intenția de a primi sau plăti o sumă netă, ea are în esență un singur activ financiar sau o singură datorie financiară. În alte cazuri, activele și datoriile financiare sunt prezentate separat pe baza caracteristicilor lor ca resurse sau datorii ale entității. O entitate trebuie să prezinte informațiile cerute de paragrafele 13B până la 13E din IFRS 7 pentru instrumentele financiare recunoscute în domeniul de aplicare al punctului 13A din IFRS 7.

44 Compensarea activelor financiare și datoriilor financiare recunoscute și raportarea valorii lor nete diferă de derecunoașterea unei datorii sau a unui activ financiar. Deși compensarea nu are ca rezultat recunoașterea unui câștig sau a unei pierderi, derecunoașterea unui instrument financiar nu numai că are ca rezultat derecunoașterea unui element recunoscut anterior din situația poziției financiare, ci poate duce și la recunoașterea unui câștig sau pierdere.

45 Dreptul de compensare este dreptul legal al unui împrumutat, contractual sau altfel, de a achita sau de a anula total sau parțial suma datorată creditorului prin compensarea acestuia cu suma datorată de la creditor. În caz de urgență, un împrumutat poate avea dreptul legal de a aplica suma datorată de la un terț împotriva sumei datorate împrumutătorului, cu condiția să existe un acord între cele trei părți care să stabilească în mod clar dreptul împrumutatului de a compensa creanțe. . Întrucât dreptul de compensare este un drept legal, condițiile în care este exercitat dreptul pot varia de la jurisdicție la jurisdicție și trebuie avute în vedere legile aplicabile raportului dintre părți.

46 Existența unui drept executoriu din punct de vedere juridic de a compensa un activ financiar și o datorie financiară afectează drepturile și obligațiile asociate activului financiar și datoriei financiare și poate afecta expunerea unei entități la riscul de credit și de lichiditate. Cu toate acestea, existența unui astfel de drept, în sine, nu oferă motive suficiente pentru compensare. În absența unei intenții de a exercita acest drept sau de a efectua o decontare simultană, valoarea și momentul viitoarelor fluxuri de numerar rămân neschimbate. În cazul în care o entitate intenționează să își exercite dreptul sau să-și deconteze simultan, prezentarea activului și datoriei pe o bază netă reflectă mai bine valoarea și momentul fluxurilor de numerar viitoare așteptate și riscurile la care sunt expuse acele fluxuri. Intenția uneia sau a ambelor părți de a deconta pe o bază netă fără existența unui drept legal corespunzător nu este o bază suficientă pentru compensare, deoarece drepturile și obligațiile asociate activului financiar individual și datoriei financiare rămân neschimbate.

47. Intenția unei entități de a deconta anumite active și datorii poate fi influențată de practicile sale normale de afaceri, de cerințele pieței financiare și de alte circumstanțe care îi pot limita capacitatea de decontare netă sau de decontare simultană. Dacă o entitate are un drept de compensare, dar nu intenționează să neteze sau să realizeze activul în timp ce își satisface datoria, efectul acelui drept asupra riscului de credit la care este expusă entitatea este prezentat în conformitate cu punctul 36 din IFRS. 7.

48 Decontarea simultană a două instrumente financiare poate avea loc, de exemplu, printr-o casă de compensare pe o piață financiară organizată sau într-un schimb direct între părțile la tranzacție. În aceste condiții, fluxurile de numerar sunt în esență echivalente cu o singură sumă netă și nu există o expunere la riscul de credit sau de lichiditate. În alte cazuri, o entitate poate deconta două instrumente prin primirea și plata unor sume separate, expunând riscul de credit pentru întreaga sumă a activului sau riscul de lichiditate pentru întreaga sumă a datoriei. Astfel de riscuri pot fi semnificative, deși de durată relativ scurtă. În consecință, vânzarea unui activ financiar și decontarea unei datorii financiare sunt considerate simultane numai atunci când tranzacțiile au loc în același timp.

49 Condițiile enumerate la punctul 42 nu sunt în general îndeplinite, iar compensarea nu este de obicei adecvată atunci când

IFRS 32 și IFRS 39 Instrumente financiare

Standarde Internaționale de Raportare Financiară (IFRS; Standarde Internaționale de Raportare Financiară) - un set de documente (standarde și interpretări) care reglementează regulile de întocmire a raportării financiare necesare utilizatorilor externi pentru a lua decizii economice cu privire la întreprindere.

IFRS, spre deosebire de unele reguli naționale de raportare, sunt standarde bazate mai degrabă pe principii decât pe reguli scrise rigid. Scopul este ca, în orice situație practică, redactorii să poată urma spiritul principiilor, mai degrabă decât să încerce să găsească lacune în regulile clar scrise care ar eluda orice prevederi de bază. Printre principii: principiul angajamentelor, principiul continuității activității, prudența, oportunitatea și o serie de altele.

Scopul acestei lucrări este de a lua în considerare în detaliu IFRS 32 „Instrumente financiare – Prezentare” și IFRS 39 „Instrumente financiare - Recunoaștere și evaluare”.

Instrumentele financiare constituie o parte semnificativă din activele și pasivele multor organizații, în special ale instituțiilor de credit. Instrumentele financiare joacă un rol principal în asigurarea funcționării eficiente a piețelor financiare. În ultimele trei decenii, piața instrumentelor financiare a crescut semnificativ, atât cantitativ, cât și calitativ; dezvoltarea sa a fost însoțită de apariția a tot mai multe tipuri noi de instrumente financiare, inclusiv derivate. În condițiile moderne, băncile și companiile nu se limitează la utilizarea instrumentelor primare tradiționale, recurgând la instrumente complexe de management al riscului în care instrumentele financiare interdependente sunt utilizate în mod activ.

Ca răspuns la dezvoltarea piețelor financiare, Comitetul IFRS a elaborat Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IAS) 32 și 39. Mai mult, primul proiect de standard privind instrumentele financiare, emis la începutul anilor 90 ai secolului trecut, a abordat problemele de prezentare și dezvăluirea informațiilor privind instrumentele financiare împreună cu aspectele privind recunoașterea și evaluarea acestora. Datorită complexității lor, aceste întrebări au fost împărțite în două standarde (IAS 32 și, respectiv, IAS 39). Standardele internaționale 32 și 39 au fost revizuite și actualizate de mai multe ori de la publicarea lor.

Diferențele dintre standardele 32 și 39 sunt determinate de domeniul lor de aplicare diferit. Astfel, IFRS 32 „Instrumente financiare: prezentare și prezentare” are în vedere clasificarea instrumentelor financiare (în active financiare, datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii), unele aspecte ale recunoașterii instrumentelor financiare în situațiile financiare (de exemplu, împărțirea acestora într-o datorie). și un element de capitaluri proprii), compensarea instrumentelor financiare și a dobânzilor aferente, dividendelor, profiturilor și pierderilor și, de asemenea, stabilește cerințele de prezentare pentru toate tipurile de instrumente financiare și riscurile asociate acestora în notele la situațiile financiare. Dimpotrivă, IFRS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare” abordează problemele recunoașterii (derecunoașterii) activelor financiare și datoriilor financiare, clasificarea acestora, procedura de evaluare inițială și ulterioară a diferitelor grupuri de active financiare și datorii financiare, precum şi cele mai complexe probleme – contabilitate specială pentru acoperire.

IFRS 32 Instrumente financiare - Prezentare

Pe baza situației generale, se pot observa următoarele:

Standardul național de raportare financiară 32 „Instrumente financiare: prezentarea informațiilor” (NFRS 32) (denumit în continuare Standard) a fost elaborat în vederea implementării Direcțiilor principale ale politicii monetare a Republicii Belarus pentru anul 2007, aprobate prin Decret. al Președintelui Republicii Belarus din 30 noiembrie 2006.

Cerințele stabilite prin prezentul Standard sunt obligatorii pentru executarea de către Banca Națională a Republicii Belarus, băncile și instituțiile financiare nebancare din Republica Belarus înființate în conformitate cu legislația (denumite în continuare bănci).

Scopul acestui standard este de a defini:

a) cerințele aplicate la clasificarea instrumentelor financiare în active financiare, datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii;

b) principii de prezentare a instrumentelor financiare ca datorii financiare sau instrumente proprii de capitaluri proprii în situațiile financiare;

c) principiile recunoașterii și prezentării în situațiile financiare a veniturilor din dobânzi, dividende, alte venituri și cheltuieli aferente instrumentelor financiare;

d) circumstanțele în care activele și datoriile financiare sunt compensate la recunoaștere.

În sensul prezentului standard, următorii termeni au următoarele semnificații:

instrument financiar- o garanție sau un acord, în urma căruia ia naștere simultan un activ financiar într-o organizație și

o datorie financiară sau un instrument de capitaluri proprii ale unei alte entități;

activ financiar- un activ care este:

b) dreptul de a primi fonduri sau alte active financiare de la o altă organizație în baza unei garanții sau a unui acord (denumit în continuare acord);

c) dreptul de a schimba active financiare sau datorii financiare cu o altă organizație în baza unui acord în condiții care sunt favorabile băncii;

d) un instrument de capitaluri proprii al unei alte persoane juridice;

e) un acord, indiferent dacă este sau nu un instrument derivat, a cărui decontare se realizează sau poate fi efectuată prin primirea unui număr variabil (nefix) de instrumente proprii de capitaluri proprii ale băncii;

răspundere financiară- o obligație care este:

obligația de a furniza altei organizații în conformitate cu acordul cu fonduri sau alte active financiare;

obligația de a schimba active financiare sau datorii financiare cu o altă organizație în conformitate cu acordul în condiții care sunt nefavorabile băncii;

un acord, indiferent dacă este sau nu un instrument derivat, a cărui decontare este sau poate fi efectuată prin transferul unui număr variabil (nefix) de instrumente proprii de capitaluri proprii ale băncii;

instrument de capitaluri proprii- un acord care confirmă dreptul la o acțiune în capitalul unei persoane juridice;

instrument propriu de capital propriu- instrument de capitaluri proprii emis de bancă (acţiuni ordinare (ordinare) şi preferenţiale);

instrument financiar complex- un instrument financiar care conține atât un element de pasiv financiar, cât și un element de capital;

organizare- un termen general care include persoane juridice (banci, organizatii financiare nebancare, organizatii comerciale, organizatii nonprofit, organisme guvernamentale), intreprinzatori individuali si persoane fizice;

valoarea justă- suma pentru care este posibilă schimbul de active sau decontarea obligațiilor între părți informate care sunt dispuse să efectueze o astfel de tranzacție și independente unele de altele.

Prezentul standard se aplică contractelor de cumpărare sau vânzare de active nefinanciare (cu excepția metalelor prețioase - pentru Banca Națională a Republicii Belarus), a căror decontare se face în numerar pe bază netă sau alte instrumente financiare sau prin schimbul de active financiare și pasive financiare. Prezentul standard nu se aplică contractelor încheiate în scopul achiziționării și utilizării în continuare a activelor nefinanciare.

La recunoașterea clasificării instrumentelor financiare, sunt prezentate următoarele aspecte:

La recunoașterea inițială, banca clasifică un instrument financiar ca o datorie financiară, un activ financiar sau propriul instrument de capitaluri proprii în conformitate cu obiectul contractului și cu definițiile „datorii financiare”, „activ financiar” și „instrument de capitaluri proprii de trezorerie”. ”.

De asemenea, trebuie remarcat faptul că Banca recunoaște, măsoară și derecunoaște activele financiare și datoriile financiare, inclusiv instrumentele financiare complexe, în conformitate cu cerințele IFRS 39.

Există unele particularități în prezentarea instrumentelor financiare individuale în situațiile financiare.

Unele instrumente financiare pot avea forma juridică a propriului instrument de capitaluri proprii, dar pot fi datorii financiare în substanță economică, în timp ce altele pot combina atât caracteristicile propriilor instrumente de capitaluri proprii, cât și pasivele financiare. Pentru astfel de instrumente financiare, banca furnizează suplimentar informații relevante în notele la situațiile financiare, dezvăluindu-le nu atât pe forma lor juridică, cât mai degrabă pe conținutul lor economic.

Un instrument financiar este o datorie financiară dacă băncii i se oferă posibilitatea de a alege o metodă de decontare: prin furnizarea de numerar sau alte active financiare, sau propriile instrumente de capitaluri proprii, a căror valoare depășește semnificativ suma de numerar sau alte active financiare.

Un instrument financiar este o datorie financiară sau, respectiv, un activ financiar care are un drept contractual de a primi sau o obligație de a livra un număr variabil de instrumente proprii de capitaluri proprii care au o valoare echivalentă cu valoarea drepturilor sau obligațiilor contractuale.

Un instrument financiar este clasificat drept datorie financiară dacă metoda de rambursare a instrumentului financiar depinde de rezultatul unor evenimente viitoare incerte (circumstanțe) aflate în afara controlului băncii emitente și al proprietarului instrumentului financiar.

Atunci când prezintă un instrument financiar complex, banca își alocă valoarea contabilă în elementele de datorie financiară și capitaluri proprii. În acest caz, elementul de capital include valoarea rămasă după deducerea valorii juste a datoriei financiare (a cărei valoare justă poate fi măsurată în mod credibil) din valoarea instrumentului financiar complex.

Atunci când elementele unui instrument financiar complex sunt prezentate separat în situațiile financiare, nu apar venituri și cheltuieli.

Veniturile și cheltuielile asociate cu emiterea unui instrument financiar complex sunt prezentate ca elemente ale unei datorii financiare și ale capitalurilor proprii proporțional cu distribuția veniturilor.

Prezentarea elementelor unui instrument financiar complex în notele la situațiile financiare rămâne neschimbată până la stingerea obligațiilor care decurg din acesta.

Atunci când se prezintă dividendele, dobânzile și alte venituri și cheltuieli în contul de profit și/sau capitaluri proprii și/sau în capitalurile proprii, trebuie să se țină cont de clasificarea și prezentarea instrumentului financiar ca datorie financiară sau instrument de capitaluri proprii. Astfel, dividendele aferente acțiunilor preferențiale clasificate ca pasive financiare sunt prezentate în contul de profit și pierdere.

Veniturile și cheltuielile pentru emisiunea, achiziția, răscumpărarea, vânzarea instrumentelor proprii de capitaluri proprii sunt prezentate în capital.

Cheltuielile aferente tranzacțiilor cu instrumente proprii de capitaluri proprii care nu au loc sunt prezentate în contul de profit și pierdere.

IFRS 39 Instrumente financiare - Recunoaștere și Evaluare

Scopul IFRS nr. 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare” este de a stabili principii pentru recunoașterea și evaluarea activelor financiare.

Definiții legate de recunoaștere și măsurare

Costul amortizat al unui activ financiar sau al unei datorii financiare- valoarea la care activele sau datoriile financiare sunt evaluate la recunoașterea inițială, minus plățile de principal, reduse sau majorate cu valoarea amortizării cumulate, folosind metoda dobânzii efective, a diferenței dintre cost și scadență, și mai puțin valoarea reducerea (direct sau prin utilizarea unui cont de credite) pentru depreciere sau datorii neperformante.

Metoda ratei dobânzii efective -O metodă de calculare a costului amortizat al unui activ financiar sau al unei datorii financiare (sau al unui grup de active financiare sau datorii financiare) și de alocare a veniturilor din dobânzi sau a cheltuielilor cu dobânzi pe perioada relevantă. Rata efectivă a dobânzii- rata care actualizează exact plățile sau încasările viitoare estimate în numerar pe durata de viață estimată a instrumentului financiar sau, după caz, pe o perioadă mai scurtă, la valoarea contabilă netă a activului financiar sau datoriei financiare. La calcularea ratei efective a dobânzii, o entitate trebuie să calculeze fluxurile de numerar luând în considerare toți termenii contractuali ai instrumentului financiar (de exemplu, drepturi de rambursare anticipată, opțiuni de cumpărare și opțiuni similare), dar nu trebuie să ia în considerare pierderile viitoare de credit. Calculul include toate taxele și sumele plătite sau primite de părțile la contract care fac parte integrantă din rata dobânzii efective, costurile de tranzacție și toate celelalte prime sau reduceri.

Derecunoașterea- excluderea unui activ financiar sau a unei datorii financiare recunoscute anterior din bilanțul unei întreprinderi.

valoarea justă- suma pentru care un activ poate fi schimbat sau o obligație îndeplinită într-o tranzacție între părți informate și dispuse într-o manieră independentă.

Procedura standard de cumpărare sau vânzare- cumpărarea sau vânzarea unui activ financiar în temeiul unui contract ale cărui termeni impun livrarea activului într-o perioadă de timp stabilită prin regulile sau acordurile acceptate pe piața relevantă.

Costurile tranzactiei- costuri suplimentare direct atribuibile achiziției, emiterii sau cedării unui activ financiar sau a unei datorii financiare. Costurile incrementale sunt costuri care nu ar fi apărut dacă entitatea nu ar fi achiziționat, emis sau vândut instrumentul financiar. .

Instrument derivat- este un instrument financiar sau alt contract care are următoarele caracteristici: valoarea acestuia este supusă modificării din cauza fluctuațiilor ratelor dobânzilor, ratelor titlurilor, cursurilor de schimb, indicilor prețurilor sau ratelor și altor variabile; nu este nevoie de investiție inițială pentru a-l achiziționa; calculele pentru aceasta vor fi făcute în viitor.

clasificare după scop - de vânzare: dobândit pentru vânzare sau răscumpărare pe termen scurt; parte dintr-un portofoliu de instrumente financiare identificabile; instrument derivat (cu excepția cazului în care instrumentul derivat este un instrument de acoperire împotriva riscurilor);

Activele financiare trebuie să fie determinate la recunoașterea inițială la valoarea justă prin profit sau pierdere, cu excepția investițiilor în instrumente de capitaluri proprii pentru care valoarea justă nu este determinată în mod fiabil.

Derivat încorporateste o componentă a unui instrument financiar complex care afectează fluxurile de numerar. Un instrument derivat care este atașat unui instrument financiar, dar este transferat contractual independent de acel instrument nu este un instrument derivat încorporat, ci un instrument financiar separat. Condiții pentru separarea unui instrument derivat încorporat de contractul gazdă:

caracteristicile și riscurile economice ale instrumentului derivat încorporat nu sunt interdependente cu caracteristicile și riscurile economice ale contractului gazdă;

instrumentul individual îndeplinește definiția unui derivat.

Acest standard se aplică tuturor tipurilor de instrumente financiare. Excepțiile sunt:

interese în filiale, organizații asociate și asociații în participațiune;

drepturile și obligațiile angajatorilor în cadrul planurilor de beneficii angajaților;

drepturile și obligațiile din contractele de închiriere;

drepturi și obligații care decurg din contractele de asigurare;

acorduri de garantare financiară (inclusiv acreditive și alte garanții de rambursare a împrumutului);

acorduri privind contraprestația condiționată în combinări de întreprinderi;

obligații de împrumut care nu sunt rambursate prin compensarea creanțelor reconvenționale în numerar sau alte instrumente financiare.

Pe baza celor de mai sus, putem concluziona că contabilizarea corectă a instrumentelor financiare nu este o sarcină simplă care necesită dezvoltarea unei anumite abordări și gândire. Pentru a reflecta un anumit instrument financiar, este necesar să se înțeleagă natura instrumentului financiar și scopul pentru care a fost achiziționat.

Lista literaturii folosite

standardul internațional de raportare financiară

1. Sursa electronică a Internetului - be5.biz;

Sursa electronică a Internetului - pravobi.info;

Sursa electronică a Internetului - ru.wikipedia.org;

La recunoașterea inițială a unui instrument financiar în bilanț, conform IAS 32, emitentul instrumentului financiar trebuie să îl clasifice (sau elementele acestuia) pe baza conținutului contractului fie ca pasiv, fie ca capitaluri proprii. În același timp, după cum sa menționat mai sus, unele instrumente financiare au forma juridică a unui instrument de capitaluri proprii, dar sunt în esență pasive.
Dacă un instrument financiar nu conține o obligație contractuală a emitentului de a transfera fonduri (un alt activ financiar) sau de a schimba instrumentul cu altul în condiții potențial nefavorabile, atunci este un instrument de capitaluri proprii. În plus, un instrument de capitaluri proprii poate fi un instrument derivat (swap, warrant), care va fi rambursat de emitent prin schimbul unei sume fixe de numerar sau a unui activ financiar cu un număr fix de propriile instrumente de capitaluri proprii.
Multe instrumente financiare, în special instrumentele derivate, conțin adesea atât dreptul, cât și obligația de a le schimba. Astfel de drepturi și obligații, în conformitate cu Standardul 32, ar trebui, de asemenea, să se reflecte simultan atât în activele cât și în pasivele bilanțului. De exemplu, într-un contract forward, una dintre părți promite să plătească 200.000 USD în 90 de zile, iar cealaltă parte promite să furnizeze obligațiuni în valoare de 200.000 USD la rata dobânzii fixată la data contractului. Fiecare parte speră la o schimbare a prețurilor pieței pentru obligațiuni în favoarea sa. Cumpărătorul și vânzătorul au atât obligații de transfer, cât și drepturi de a primi instrumentul financiar relevant în condiții fixe. Drepturile și obligațiile aferente unor astfel de instrumente derivate trebuie să fie reflectate separat în bilanț.
Un activ financiar și o datorie financiară pot fi compensate numai în anumite circumstanțe:

dacă există un drept stabilit legal (de exemplu, într-un acord), de a compensa activele financiare recunoscute în bilanț cu datorii financiare;
dacă societatea are capacitatea și intenția de a efectua decontări în urma tranzacției pentru soldul instrumentelor financiare reciproc opuse;
atunci când societatea intenționează să realizeze simultan un activ financiar și să plătească datorii financiare, iar această intenție este fezabilă în circumstanțele curente ale tranzacțiilor.

Compensarea este posibilă pentru conturi de încasat și de plătit sau conturi bancare cu solduri debitoare și creditoare.
Dacă, în conformitate cu cerințele stabilite, emitentul clasifică un instrument financiar emis de acesta ca o datorie financiară, atunci dobânzile, dividendele, pierderile și profiturile aferente acestuia ar trebui să fie reflectate în contul de profit și pierdere drept cheltuieli sau venituri.
Cheltuielile efectuate de emitent sub formă de dobânzi și dividende la instrumentele de capitaluri proprii sunt încasate direct în debitul contului de capital.
Dobânzile (dividendele) aferente acțiunilor preferențiale, care sunt în mod inerent o datorie financiară, sunt contabilizate ca o cheltuială și nu ca o distribuție a profiturilor. Astfel de dividende sunt recunoscute în contul de profit și pierdere separat de dividendele aferente instrumentelor de capitaluri proprii.
Emitentul unui instrument financiar complex care conține atât un pasiv, cât și un element de capitaluri proprii trebuie să clasifice părțile componente ale instrumentului separat. Un astfel de instrument financiar complex pentru emitent ar putea fi, de exemplu, o obligațiune convertibilă în acțiuni ordinare. Acest instrument constă din două elemente: o datorie financiară (un acord contractual de furnizare de numerar sau alte active financiare) și un instrument de capitaluri proprii (o opțiune de cumpărare care oferă deținătorului obligațiunii dreptul, într-o anumită perioadă de timp, de a transforma instrumentul în instrument obișnuit). acţiuni emise de emitent).
Una dintre cele două metode poate fi utilizată pentru a calcula valoarea contabilă a instrumentelor financiare complexe.

Alocarea unui instrument de capitaluri proprii mai dificil de evaluat a sumei rămase după deducerea valorii pasivului din valoarea întregului instrument. Astfel, valoarea contabilă a unei datorii financiare este mai întâi determinată prin actualizarea fluxului de plăți viitoare a dobânzii și a principalului la rata dobânzii de pe piață pentru o datorie similară. Restul atribuibil instrumentului de capitaluri proprii (opțiunea de a converti în acțiuni ordinare) se determină prin scăderea valorii datoriei financiare din valoarea instrumentului compus.
Evaluarea separată a elementului de pasiv și a elementului de capitaluri proprii și rezolvarea acestora ca să fie echivalente cu valoarea instrumentului în ansamblu. Această metodă necesită utilizarea unor modele complexe de stabilire a prețului opțiunilor, cum ar fi modelul Black-Scholes.

EXEMPLU
La 1 ianuarie 2000, compania emite 2.000 de obligațiuni convertibile cu o valoare nominală de 1.000 USD. Dobânda este plătită anual la o rată nominală a dobânzii de 6%. Rata dobânzii de pe piață la data emiterii obligațiunilor era de 9%. Obligațiunile urmează să fie rambursate la 31 decembrie 2002.
Să determinăm valoarea la care obligațiunile vor fi reflectate în situațiile financiare ale companiei la recunoașterea inițială folosind prima metodă.
1. Valoarea curentă a sumei principale a datoriei de rambursat în 3 ani:
2000 x 1000 USD x (1: (1 + 0,09)3 = 2.000.000 x 0,772 = 544.000 USD.
2. Valoarea actuală a dobânzii: 2.000.000 x 0,06 x 2,531 (rata de actualizare cumulată pe 3 ani) = 303.720 USD.
Rata cumulativă = 1: (1 + 0,09)1 + 1: (1 + 0,09)2 + 1: (1 + 0,09)3 = 2.531.
3. Componenta de răspundere totală: 1.544.000 USD + 303.720 = 1.847.720 USD.
4. Valoarea nominală a obligațiunilor emise este 2000 x 1000 = 2.000.000 USD.
5. Componenta de capital (ca diferență între valoarea nominală a obligațiilor emise și componenta de pasiv) = 152.280 USD.
Prin urmare, emitentul trebuie să raporteze obligațiunile convertibile la recunoașterea inițială după cum urmează: obligația de rambursare a obligațiunii (prezentată ca datorii) în valoare de 1.847.720 USD și opțiunea de conversie (indicată în capitaluri proprii) în valoare de 152.280 USD.

Atunci când metoda de decontare a unui instrument financiar depinde de rezultatul unor evenimente incerte viitoare aflate în afara controlului emitentului, instrumentul trebuie clasificat ca pasiv.
De exemplu, o companie emite obligațiuni pe care promite să le ramburseze în acțiuni dacă prețul de piață al obligațiunilor depășește un anumit nivel. Un alt exemplu: o companie emite acțiuni, ale căror condiții de răscumpărare depind de nivelul veniturilor viitoare (dacă societatea nu atinge un anumit nivel de venit până la un anumit moment în timp, atunci se angajează să-și schimbe acțiunile cu obligațiuni). ), etc.
IFRS 32 acordă o atenție considerabilă problemelor dezvăluirii informațiilor despre instrumentele financiare pe care le utilizează în situațiile sale financiare. O astfel de dezvăluire (parțial obligatorie și parțial recomandată) este necesară pentru utilizatorii situațiilor financiare pentru a înțelege impactul instrumentelor financiare din bilanț și în afara bilanțului asupra poziției financiare a companiei, a rezultatelor operațiunilor acesteia și a mișcării acesteia. a fluxurilor sale de numerar.
Companiile sunt încurajate să dezvăluie informații despre importanța instrumentelor financiare în activitățile lor, riscurile asociate cu acestea și controalele lor și interesele de afaceri pe care le servesc aceste instrumente financiare. Se recomandă dezvăluirea următoarelor tipuri de riscuri asociate instrumentelor financiare:

riscul valutar (asociat cu modificările cursurilor de schimb valutar);
riscul ratei dobânzii (asociat cu modificările ratelor dobânzii);
riscul de piață (asociat cu modificările prețurilor pieței);
riscul de credit (sau riscul de datorii neperformante);
riscul de lichiditate sau riscul de numerar (riscul ca o companie să nu-și poată îndeplini obligațiile), riscul fluxului de numerar (de exemplu, riscul asociat instrumentelor de datorie cu rată variabilă).

IFRS 32 încurajează companiile să dezvăluie informațiile de mai sus în plus față de ceea ce compania trebuie să prezinte.
Compania trebuie să-și dezvăluie în mod necesar obiectivele și politicile de gestionare a riscurilor financiare, inclusiv politica de acoperire a riscurilor pentru principalele tipuri de tranzacții pentru care este utilizată. Pentru fiecare clasă de active financiare, datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii, recunoscute sau nu, următoarele trebuie prezentate în notele la situațiile financiare:

informații despre valoarea și natura instrumentelor financiare;
condiții care pot afecta valoarea fluxurilor de numerar viitoare, direcția și distribuția acestora în timp;
politici contabile și metode de recunoaștere a instrumentelor în bilanț, precum și metode de evaluare a instrumentelor financiare (de exemplu, pentru instrumentele financiare contabilizate la valoarea justă, valoarea contabilă poate fi determinată pe baza prețurilor cotate de piață, estimări independente, numerar viitor actualizat). analiza fluxului sau alte metode, care ar trebui prezentate în notele la situațiile financiare).

În cazurile în care instrumentele financiare au un impact semnificativ asupra poziției financiare a companiei, termenii contractuali ai acestora ar trebui să fie dezvăluiți, de exemplu:

detalii privind principalul sau valoarea nominală pe care se bazează plățile viitoare;
data scadenței plății, expirarea contractului sau termenul limită de executare a acestuia;
drepturile părților la executarea anticipată a unei tranzacții cu un instrument financiar;
drepturile de a converti un instrument financiar, sumele și momentul încasărilor și plăților viitoare în numerar, rate ale dobânzii sau dividende;
existența și valoarea garanțiilor deținute sau acordate.

Dacă prezentarea unui instrument financiar în bilanț diferă de forma sa juridică, societatea trebuie să explice natura instrumentului în notele la situațiile financiare. În plus, este necesară dezvăluirea structurii derivatelor complexe.
Prezentările obligatorii includ informații despre existența riscului ratei dobânzii, inclusiv reevaluarea contractuală sau datele de scadență și ratele efective ale dobânzii utilizate (dacă este utilizată metoda adecvată).
Dacă există un număr semnificativ de instrumente financiare expuse riscului ratei dobânzii, acestea pot fi grupate după scadență (modificări ale prețului lor (valoare contabilă)) în perioadele următoare datei de raportare:

în termen de 1 an;
separat pe perioadă pentru fiecare an timp de 1-5 ani;
mai mult de 5 ani.

Trebuie dezvăluite informații despre expunerea companiei la riscul de credit, inclusiv:

mărimea riscului de credit maxim pe împrumutat, excluzând valoarea garanțiilor;
prezența unor concentrări semnificative de risc de credit.

În raportarea băncilor comerciale, această cerință se reflectă sub forma unor standarde relevante.

Recunoașterea și măsurarea activelor și datoriilor financiare în IFRS 39, comparație cu practica rusă

Activele și pasivele financiare ale unei companii sunt recunoscute (înregistrate) în bilanțul său numai atunci când societatea intră într-o relație contractuală cu o altă parte pentru acele instrumente financiare. Tranzacțiile planificate pentru care nu există aranjamente contractuale obligatorii la data raportării nu pot fi recunoscute în bilanțul societății.
Din această regulă rezultă că toate drepturile și obligațiile contractuale ale unei companii în legătură cu instrumentele financiare, inclusiv cele aferente instrumentelor derivate, trebuie recunoscute în bilanțul său ca active sau datorii.
În cazurile în care nu vorbim de instrumente financiare, ci de acorduri ferme de cumpărare sau vânzare de bunuri sau servicii, intrarea a două sau mai multe firme în relații contractuale între ele este o condiție necesară, dar nu suficientă pentru recunoașterea active sau pasive în bilanţurile acestor societăţi . Pentru o astfel de recunoaștere, este necesar ca cel puțin una dintre părți să efectueze acțiunile corespunzătoare în temeiul contractului (plata pentru bunuri sau servicii sau transport de bunuri și prestare de servicii).
O excepție este un contract forward, în care recunoașterea activelor sau pasivelor în bilanțurile companiilor care au încheiat un astfel de acord are loc până la momentul acțiunii în temeiul contractului. Un contract forward este, după cum sa menționat mai sus, un angajament al unei părți de a cumpăra sau de a vinde către o altă parte un instrument financiar sau o marfă la o dată specificată în viitor, la un preț predeterminat. Această datorie, conform IAS 39, este recunoscută ca activ sau datorie la data la care ia naștere obligația de cumpărare sau de vânzare, și nu la data la care este decontată (schimbul are loc efectiv). La încheierea unui contract forward, valoarea justă a drepturilor de creanță (livrarea unui instrument sau a unui produs) și obligațiile (de a-l plăti într-o sumă fixă) coincid adesea pentru ambele părți, astfel încât valoarea netă a contractului forward este zero. Activele și pasivele sunt recunoscute în bilanţurile atât ale cumpărătorului, cât şi ale vânzătorului la momentul încheierii contractului în aceleaşi sume, chiar dacă valoarea netă a contractului este zero. În plus, fiecare parte la contract este expusă riscului de preț, care face obiectul contractului. În timp, valoarea justă a contractului poate deveni un activ net sau o datorie. Aceasta depinde de diverși factori, printre care: modificări ale valorii banilor în timp, cursul de schimb al instrumentului suport sau prețul mărfii care face obiectul contractului forward și altele.
Dacă achiziția de active financiare de către o companie este de natură obișnuită (adică este o așa-numită tranzacție standard), atunci, în conformitate cu IFRS 39, activele financiare achiziționate pot fi recunoscute în bilanț atât pe data tranzacției și la data decontării. Procedura de recunoaștere a activelor financiare selectate și înregistrate în politica contabilă trebuie aplicată pe toată perioada de raportare. În acest caz, data tranzacției este ziua în care organizația își asumă obligația de a cumpăra un anumit activ financiar. În această zi, instrumentul financiar care urmează să fie primit (într-un activ) și obligația de a plăti pentru acesta (într-o datorie) sunt recunoscute în contabilitate (și, în consecință, în bilanț).
Data decontării este ziua în care instrumentul financiar stipulat prin contract a fost efectiv transferat către organizație. În acest caz, activul este recunoscut în bilanț la valoarea justă stabilită pentru perioada de la data tranzacției până la data recunoașterii acestui instrument financiar în contabilitate.
Tranzacțiile privind vânzările de active financiare, chiar și cele de natură obișnuită, pot fi recunoscute în contabilitate și raportare numai la data decontării.
Derecunoașterea unui activ financiar (sau a unei părți a acestuia) ar trebui să aibă loc atunci când entitatea pierde controlul asupra drepturilor contractuale care formează conținutul activului financiar. Acest lucru poate apărea atunci când condițiile contractuale sunt îndeplinite de către contraparte, drepturile de revendicare expiră sau compania renunță la drepturile sale în legătură cu un anumit activ financiar.
Atunci când controlul asupra unui activ este transferat, acesta este considerat vândut. Cu toate acestea, dacă transferul unui activ nu implică derecunoașterea (adică acesta continuă să fie deținut în bilanțul companiei), atunci compania care transferă activul înregistrează tranzacția ca împrumut garantat.
Un activ financiar care este derecunoscut din bilanţ trebuie să fie redus la valoarea sa contabilă. Diferența dintre valoarea contabilă a unui activ (sau a unei părți a unui activ) transferată unei alte părți și suma primită (sau de primit) pentru acel activ, plus orice reevaluare a activului la valoarea sa justă (recunoscută anterior în capitalurile proprii) este înregistrată. în contul de profit și pierdere.
În unele cazuri, o companie poate să nu vândă întregul activ, ci doar o parte a acestuia, de exemplu, fie suma principală a unei datorii, fie dobânda la obligațiuni. Un alt exemplu este vânzarea unui portofoliu de creanțe păstrând în același timp dreptul de a servi în mod profitabil datoria contra cost, ceea ce duce la recunoașterea dreptului de serviciu ca activ (dreptul de a deservi creditele este o imobilizare necorporală conform IAS 38).
Dacă o entitate transferă o parte dintr-un activ financiar altora, păstrând o altă parte, valoarea contabilă a activului financiar trebuie alocată între restul și partea vândută proporțional cu valoarea justă a elementelor aferente la data vânzării. Profitul sau pierderea trebuie recunoscută pe baza veniturilor din partea vândută. În acele cazuri rare în care valoarea justă a părții rămase a unui activ nu poate fi determinată în mod credibil, aceasta nu este determinată deloc și se presupune că este zero. Valoarea totală contabilă a activului financiar este atribuită părții vândute. Câștigul sau pierderea este recunoscută ca diferență între venituri și valoarea contabilă totală (înainte de vânzarea unei părți) a activului financiar, ajustată cu suma anulată anterior în capitalurile proprii pentru reevaluarea acestuia la valoarea justă.
O companie ar trebui să anuleze o datorie financiară din bilanțul său (derecunoaștere) atunci când este rambursată, adică îndeplinită (debitorul a plătit creditorul), anulată legal (fie în instanță, fie de către creditorul însuși) sau perioada de valabilitate a acesteia (stabilită). termenul legal de prescripție) a expirat. În plus, anularea este considerată a fi înlocuirea unei obligații existente cu o altă obligație cu condiții semnificativ diferite.
Dacă împrumutatul și creditorul schimbă orice instrumente de datorie cu termeni semnificativ diferiți față de acordul anterior, atunci, conform IAS 39, acest fapt ar trebui calificat drept rambursarea vechii datorii și recunoașterea unui nou instrument financiar.
Diferența dintre valoarea contabilă a unei datorii (sau a unei părți a unei datorii) stinsă sau transferată unei alte părți, ținând cont de amortizarea acumulată, și valoarea rambursării trebuie inclusă în profitul sau pierderea netă pentru perioada de raportare.
În conformitate cu IAS 39, activele și datoriile financiare sunt inițial evaluate la cost, care se presupune a fi valoarea justă a contraprestației plătite (primite) pentru ele. Costurile suportate pentru finalizarea tranzacției sunt incluse în costul inițial al instrumentului financiar.
Emiterea sau achiziționarea de instrumente de capitaluri proprii implică în general costuri asociate (taxe de înregistrare și alte taxe de reglementare; sume plătite avocaților, contabililor, consilierilor profesioniști; costuri de tipărire etc.) care sunt imputate direct la reducerea capitalului propriu. Costurile suportate pentru tranzacțiile de capital, care din anumite motive nu au putut fi efectuate, ar trebui să fie imputate cheltuielilor perioadei curente (în contul de profit și pierdere).
Costul inițial al unui instrument financiar măsurat la valoarea justă se abate de la acesta într-o direcție sau alta în timp sub influența pieței și a altor factori. În același timp, valoarea justă poate fi determinată destul de precis dacă există un preț publicat al unui instrument financiar pe piața liberă (prețul de piață este cel mai bun analog al valorii juste); instrumentul de datorie are un rating atribuit de o agenție de rating independentă; atunci când se utilizează modele speciale, datele inițiale pentru implementarea cărora sunt obținute de pe piețele active (de exemplu, modelul Black-Scholes). Nu este dificil să se determine valoarea justă a unui instrument financiar chiar și atunci când intervalul de valori ale indicatorilor estimați ai valorii acestuia este nesemnificativ.
Dacă prețurile de piață sunt dificil de determinat în mod fiabil, valoarea justă este determinată prin alte metode general acceptate (prin actualizarea plăților sau încasărilor viitoare în numerar folosind ratele dobânzilor de pe piață pentru instrumente similare, raportul preț-câștig și alte metode).
Evaluarea ulterioară a activelor financiare depinde de clasificarea lor reală în cele patru categorii discutate în secțiunea 4.1. După recunoașterea inițială, activele sunt evaluate fie la valoarea justă, fie la costuri (cost) amortizate (Tabelul 1).

Tabelul 1. Reflecția și măsurarea ulterioară (după recunoașterea inițială) a instrumentelor financiare în contabilitate și raportare

Estimare inițială Costuri reale (valoare justă) Costuri reale (valoare justă) Costuri reale (valoare justă) Costuri reale (valoare justă)Evaluare ulterioară Cost amortizat folosind metoda dobânzii efective Cost amortizat folosind metoda dobânzii efective Valoarea justă sau costul Valoarea justăCâștig sau pierdere recunoscut - - Dobânda și dividendele sunt recunoscute în profit sau pierdere, reevaluarea la valoarea justă este recunoscută în capitaluri proprii Reevaluarea este recunoscută în profit sau pierdereCheltuieli de amortizare Încasat în contul de profit și pierdere Încasat în contul de profit și pierdere - -Depreciere Înregistrată în profit sau pierdere Înregistrată în profit sau pierdere Pierderea este anulată din capitalul propriu și înregistrată în profit sau pierdere -

Tipuri de instrumente financiare	Împrumuturi și creanțe nedeținute pentru tranzacționare	Investiții deținute până la scadență	Active financiare disponibile pentru vânzare	Active sau datorii financiare la valoarea justă prin profit sau pierdere
Reflecție în raportare
Reflecție în contabilitate

Aceste reguli nu se aplică instrumentelor financiare utilizate ca instrumente de acoperire.
Să luăm în considerare mai detaliat, pe baza diagramei de mai sus, modul în care tranzacțiile cu diferite tipuri de active financiare sunt reflectate în contabilitate.
Conform IAS 39, investițiile, altele decât investițiile deținute până la scadență, sunt evaluate la valoarea justă cu modificări ale valorii juste recunoscute, în funcție de natura investiției și/sau de politica contabilă aleasă, prin profit sau pierdere (în situație financiară) sau direct pe conturile de fonduri proprii.
Câștigurile din reevaluarea activelor financiare măsurate la valoarea justă prin profit sau pierdere (deținute pentru tranzacționare) ar trebui recunoscute direct în profit sau pierdere pentru perioada de raportare.
Activele disponibile pentru vânzare pot include atât titluri de capital, cât și titluri de creanță, atât la prețul pieței, cât și necotate. Câștigul (pierderea) rezultat din reevaluarea unui activ financiar contabilizat la valoarea justă (care are o valoare de piață) este contabilizat în capitalurile proprii în situația fluxurilor de capital. Contul de capital (contul de reevaluare pentru titlurile de investiții disponibile pentru vânzare) trebuie să mențină un câștig sau o pierdere până când activul financiar este vândut, răscumpărat sau înstrăinat în alt mod sau până când se stabilește că acesta este depreciat. Când apare un astfel de moment, profitul (pierderea) rezultat va trebui inclus în profitul sau pierderea perioadei de raportare.
Atunci când investițiile în capitaluri proprii și instrumentele derivate aferente nu au prețuri cotate de piață și valoarea justă este altfel dificil de determinat, acele instrumente disponibile pentru vânzare trebuie înregistrate la cost.
Pentru titlurile de creanță deținute în vederea vânzării, dobânda calculată prin metoda dobânzii efective este recunoscută în contul de profit și pierdere. Dividendele aferente unui instrument de capitaluri proprii existent sunt recunoscute în profit sau pierdere atunci când este stabilit dreptul entității de a primi plata.
Astfel, ambele grupuri de active financiare discutate mai sus sunt contabilizate la valoarea justă (ambele sunt în mod inerent tranzacționate, dar au scadențe diferite și sunt achiziționate în scopuri diferite).
În funcție de tipul de instrumente financiare (datorii sau capitaluri proprii) incluse în grupele de mai sus, profitul sau pierderea din reevaluare se determină diferit. Astfel, pentru acțiunile evaluate la valoarea justă (clasificate atât în prima cât și în a doua grupă), valoarea profitului sau pierderii va fi egală cu diferența dintre valoarea justă a instrumentului financiar la data reevaluării și contabilitatea (cumpărarea) acestuia. valoare.
Pentru obligațiunile măsurate la valoarea justă, valoarea câștigului sau pierderii din reevaluare este determinată ușor diferit: valoarea justă a instrumentului financiar la data reevaluării minus valoarea contabilă (de cumpărare) și minus amortizarea primei (sau adăugarea) amortizarea reducerii).
Reamintim că, pentru instrumentele de datorie, valoarea justă este suma valorilor actuale ale tuturor plăților viitoare așteptate de cupon sau dobânzi la instrumentul de datorie și valoarea nominală a acestuia, actualizată la rata dobânzii efective curente (rata de piață la data reevaluării). ). Costul amortizat este aceeași valoare actualizată, dar obținută prin actualizarea nu la rata dobânzii efective curente, ci la rata dobânzii efective inițiale.
În acest caz, o primă este o diferență negativă între valoarea nominală și prețul de cumpărare al titlurilor de valoare, iar o reducere este, în consecință, o diferență pozitivă. Amortizarea primei este definită ca fiind costul amortizat al instrumentului financiar la sfârșitul perioadei precedente minus costul său amortizat la sfârșitul perioadei curente. În consecință, amortizarea cu discount este costul amortizat la sfârșitul perioadei curente minus costul amortizat la sfârșitul perioadei precedente. Astfel, atât prima, cât și discountul sunt amortizate (transferate) treptat (în perioada de ședere a instrumentelor financiare în bilanțul instituției de credit într-unul sau altul din portofoliile acesteia) în veniturile și cheltuielile băncii.

EXEMPLU
La 1 martie, instituția de credit a achiziționat obligațiuni cu o valoare nominală de 10.000 de ruble la un preț de 10.300 de ruble (adică, prima plătită a fost de 300 de ruble), iar la 31 martie, a reevaluat titlurile la valoarea justă, care s-a ridicat la 10.450 de ruble. ruble. Valoarea deprecierii primei conform calculelor pentru martie a fost de 30 de ruble.
În exemplul dat, valoarea reevaluării activelor financiare va fi: 10.450 - 10.300 - 30 = 120 ruble (reevaluare pozitivă).

Valoarea veniturilor din dobânzi (cupon) la tranzacționarea titlurilor de creanță (contabilizate la valoarea justă prin profit sau pierdere și disponibile pentru vânzare) trebuie calculată ținând cont de rata efectivă a dobânzii.
Valoarea veniturilor acumulate din dobânzi (cupon) pentru perioada este determinată ca: dobândă cupon acumulată la rata nominală, minus amortizarea primelor sau plus amortizarea cu discount pentru perioada.
În acest caz, dobânda cuponului acumulată este egală cu: valoarea nominală a titlurilor x rata anuală a cuponului: numărul de perioade de acumulare.
Dacă valorile mobiliare sunt achiziționate la valoarea nominală, atunci rata cuponului este considerată a fi egală cu rata pieței.
Atunci când instrumentele financiare de datorie sunt achiziționate cu o primă sau cu reducere, atât cuponul, cât și ratele efective ale dobânzii iau parte la calculul veniturilor din dobânzi.

EXEMPLU
La 1 aprilie 2005, banca a achiziționat titluri de valoare pentru tranzacționarea datoriilor la un preț de 110.000 de ruble. Valoarea nominală a titlurilor este de 100.000 de ruble. Rata cuponului este de 12% pe an. La 31 iunie, banca a acumulat venituri din dobânzi, în timp ce amortizarea primei pentru calcule pentru aprilie - iunie s-a ridicat la 1.300 de ruble.
Schema de calcul a veniturilor din dobânzi la titluri de valoare poate fi prezentată după cum urmează (Tabelul 2).
Deoarece amortizarea primei este definită ca costul amortizat al unui instrument financiar la sfârșitul perioadei precedente minus costul său amortizat la sfârșitul perioadei curente, costul amortizat la sfârșitul perioadei curente poate fi determinat din această definiție. Va fi egal cu 108.700 de ruble (110.000 - 1300).
Prin urmare, venitul din dobânzi este egal cu: 1700 de ruble (3000 - 1300).
Pe 31 iunie, veniturile din dobânzi se vor reflecta prin postarea:
DEBIT - dobândă acumulată de primit - 3000 de ruble;
CREDIT - primă plătită la tranzacționarea valorilor mobiliare - 1300 de ruble;
Împrumut - venit din dobânzi - 1700 de ruble.

Tabelul 2. Calculul veniturilor din dobânzi și al costului amortizat al tranzacționării valorilor mobiliare

Deoarece definiția activelor financiare la valoarea justă prin profit sau pierdere (adică cele deținute în principal pentru tranzacționare) se bazează pe scopul inițial al achiziției lor, standardul nu permite reclasificarea acelor active în alte categorii sau alte categorii în aceleași categorii. categorie.. În ceea ce privește activele financiare deținute până la scadență și disponibile pentru vânzare, acestea sunt rareori transferate de la o categorie la alta. Cea mai frecventă este reclasificarea activelor deținute până la scadență ca urmare a unei modificări a intenției sau capacității de a le păstra până la scadență în grupul disponibil pentru vânzare. În acest caz, reclasificarea elementului este tratată ca o vânzare, întreaga categorie de active financiare deținute până la scadență este considerată „distrusă”, iar toate celelalte elemente din categoria activelor financiare deținute până la scadență trebuie reclasificate. ca disponibil pentru vânzare timp de doi ani. Consecința acestui transfer este reevaluarea activelor la valoarea justă și atribuirea diferenței rezultate la capitaluri proprii.
În ceea ce privește instrumentele financiare derivate, acestea sunt inițial recunoscute la cost (costul achiziției lor) și ulterior la valoarea justă. Excepția este pentru instrumentele derivate a căror poziție subiacentă este un instrument de capitaluri proprii necotat și/sau a căror valoare justă nu poate fi măsurată în mod fiabil și, prin urmare, este măsurată la cost până la decontare. Cu toate acestea, astfel de excepții ar trebui rareori permise în conformitate cu IAS 39, deoarece se presupune că valoarea justă a instrumentelor poate fi obținută folosind valorile de piață ale instrumentelor similare sau folosind modele speciale.
Pentru a evita contabilizarea instrumentelor financiare derivate la valoarea justă, companiile le „incorporează” adesea în contracte gazdă care sunt contabilizate altfel (la cost, reevaluate folosind conturi de capitaluri proprii). Pentru a preveni astfel de încălcări, IFRS solicită ca un instrument derivat încorporat să fie separat de contractul gazdă și contabilizat în conformitate cu IAS 39, cu excepția cazului în care parametrii economici ai acestui instrument nu sunt strâns legați de parametrii corespunzători ai contractului gazdă.
Obligații financiare După recunoașterea inițială, o entitate trebuie să măsoare la costuri amortizate. Excepție fac pasivele financiare destinate tranzacționării și incluse inițial în această categorie.
Datoriile financiare deținute pentru tranzacționare includ:

datorii derivate care nu sunt contabilizate ca instrumente de acoperire
obligațiile vânzătorului de a transfera titluri de valoare sau alte active financiare împrumutate de vânzător în cazul vânzărilor în lipsă;
obligații financiare asumate cu intenția de a le rambursa în viitorul apropiat;
pasive financiare care fac parte dintr-un portofoliu de instrumente specifice care sunt gestionate împreună (sunt omogene) și pentru care există dovezi că s-a realizat efectiv un profit în cea mai recentă perioadă pe termen scurt.

Ca și în cazul activelor financiare, o entitate are dreptul de a desemna o datorie financiară la valoarea justă prin profit sau pierdere la recunoașterea inițială. Nu există restricții cu privire la o astfel de determinare voluntară, dar nu poate fi anulată ulterior, adică obligația nu mai poate fi transferată într-o altă categorie.
Câștigurile (pierderile) din activele și pasivele financiare înregistrate la costul amortizat sunt recunoscute în perioada de raportare numai atunci când activul sau datoriile financiare fie sunt derecunoscute (de exemplu, vândute) fie sunt depreciate, inclusiv prin amortizare.
Astfel, în funcție de repartizarea anumitor active sau datorii financiare în categoriile lor individuale de clasificare, se modifică și rezultatul financiar (profit sau pierdere) al perioadei de raportare.
Toate activele, altele decât cele evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere, sunt supuse deprecierii. Dacă există o posibilitate de depreciere, atunci compania trebuie să acumuleze o reducere pentru deprecierea activelor.
Atunci când este probabil ca o companie să nu poată colecta întreaga sumă a datoriilor (principalul și dobânda) pentru împrumuturile emise, creanțele și investițiile deținute până la scadență (adică, active contabilizate la cost amortizabil), crearea unui rezerva este similară cu crearea de provizioane pentru împrumuturi discutate în secțiunea 4.6, adică ca diferență între valoarea contabilă a activului și valoarea fluxurilor de numerar viitoare așteptate din utilizarea activului, actualizate la rata efectivă inițială a dobânzii. Cu toate acestea, fluxurile de numerar asociate cu creanțele pe termen scurt nu sunt, în general, actualizate.
Pentru activele financiare sub formă de instrumente de capitaluri proprii necotate (disponibile pentru vânzare) și contabilizate la cost, valoarea pierderii din depreciere este determinată ca diferența dintre valoarea contabilă a activului financiar și valoarea actualizată a fluxurilor de numerar viitoare estimate, calculată folosind rata curentă a dobânzii de piață specificată pentru active financiare similare. O astfel de pierdere din depreciere, cu posibila sa reducere ulterioară, nu este supusă recuperării în conturile de profit și pierdere, spre deosebire de primul caz (pentru un instrument de creanță disponibil pentru vânzare, a cărui recuperare a valorii poate fi legată în mod obiectiv de un eveniment care a avut loc după ce pierderea a fost recunoscută, pierderea poate fi compensată prin centrul de control).
Pentru activele financiare înregistrate la valoarea justă, valoarea deprecierii trebuie calculată pentru acele active financiare disponibile pentru vânzare pentru care o astfel de depreciere este recunoscută direct în capitalurile proprii.
Dacă valoarea justă a unor astfel de instrumente scade sub costul inițial de achiziție, există o pierdere. Dacă există o pierdere și, în același timp, sunt relevate fapte de depreciere a activelor financiare (de exemplu, dificultăți financiare semnificative ale emitentului, încălcări ale clauzelor contractuale etc., discutate în secțiunea 4.6), întreaga sumă a pierderii acumulată anterior în timpul reevaluării acestui activ și atribuite conturilor de capital trebuie incluse în debitul contului de profit și pierdere al perioadei de raportare.
Această pierdere este diferența dintre costul de achiziție a activului (mai puțin principalul și amortizarea) și valoarea justă curentă minus orice pierdere din depreciere a activului recunoscută anterior în profitul sau pierderea net. Cu toate acestea, dacă în perioadele ulterioare valoarea justă a instrumentelor de creanță depreciate crește, atunci pierderile din depreciere sunt supuse reluării, iar valoarea reluată este recunoscută în profit sau pierdere.
Conform IFRS, instrumentele financiare derivate, inclusiv tranzacțiile forward, sunt evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere. Prin urmare, instrumentele financiare derivate nu sunt testate pentru depreciere și nu sunt create provizioane pentru acestea.
Principalele diferențe care există în dezvăluirea informațiilor conform standardelor ruse și internaționale în acest moment sunt următoarele.
Deoarece în practica internă nu există încă o împărțire a datoriilor financiare în instrumente financiare de datorie și capitaluri proprii, elementele de capital calculate conform standardelor ruse pot, în unele cazuri, să nu satisfacă cerințele pentru recunoașterea lor ca componente ale capitalului conform IFRS 32 (de exemplu, unele tipuri de acțiuni preferate) și ar trebui clasificate ca datorii financiare.
Raportarea băncilor ruse nu face încă distincția între conceptele de rezerve asociate cu deprecierea activelor (de exemplu, o rezervă pentru posibile pierderi din împrumuturi sau pentru deprecierea titlurilor de valoare, a cărei formare este reglementată de IFRS 39 și 36). și rezerve-datorii care apar, de exemplu, în cazuri de litigii sau de restructurare planificată a organizației (reglementată de IFRS 37). În primul caz, provizionul este o ajustare la valoarea contabilă a activului, iar în al doilea reprezintă o datorie. Diferențele în conținutul acestor concepte conduc, în consecință, la utilizarea diferitelor metode de evaluare, recunoaștere și dezvăluire a acestora în raportare.
Conform IFRS 37, o datorie cu provizioane este recunoscută numai dacă sunt îndeplinite simultan trei criterii:

entitatea are o obligație curentă (legală sau implicită) ca urmare a unor evenimente trecute;
este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru stingerea obligației;
se poate face o estimare fiabilă a valorii datoriei.

Regulamentul 232-P nu conține criterii clare pentru recunoașterea datoriilor cu rezervă și o rezervă poate fi recunoscută chiar și atunci când conducerea unei instituții de credit are intenția, și nu o obligație curentă, de a suporta cheltuieli, ceea ce este contrar IFRS.
IFRS 39 cere ca activele financiare și datoriile financiare să fie recunoscute (adică, prezentate în bilanț) din momentul în care banca devine parte la contractul de active/datorii financiare (sau instrument de capitaluri proprii). În practica rusă, nu există astfel de cerințe și o cantitate semnificativă de active și pasive financiare sunt înregistrate în conturi în afara bilanțului, ceea ce, în unele cazuri, poate distorsiona semnificativ structura activelor și pasivelor băncii.
În prezent, activele și pasivele financiare sunt reflectate de instituțiile de credit în conformitate cu Regulamentul Băncii Centrale a Federației Ruse nr. 205-P „Cu privire la regulile contabilității în instituțiile de credit situate pe teritoriul Federației Ruse”. În același timp, doar unele titluri sunt luate în considerare la valoarea de piață (care este cel mai bun indicator al valorii juste). Alte instrumente financiare sunt contabilizate la costul achiziției/emisiunii lor. Acest lucru este contrar IAS 39, care cere ca valoarea justă să fie determinată pentru toate categoriile de instrumente financiare (cel puțin la recunoașterea inițială a instrumentelor).
Situația economică actuală din Rusia este încă caracterizată de un volum destul de limitat de tranzacții financiare pe piață și de absența unei piețe active cu drepturi depline pentru instrumentele financiare. În acest sens, determinarea valorii juste a instrumentelor financiare este adesea dificilă pentru bănci. În plus, chiar și pe piața organizată a valorilor mobiliare care există astăzi în Rusia, cotațiile pieței pot să nu reflecte valoarea justă a instrumentelor financiare care ar putea fi determinată pe piețele țărilor dezvoltate. În această situație, instituțiile de credit pot fi capabile să manipuleze valoarea instrumentelor financiare și, cel mai important, valoarea capitalului propriu (inclusiv elementele de reevaluare ale anumitor active contabilizate la valoarea justă). De asemenea, trebuie luat în considerare faptul că băncile au libertate relativă în ceea ce privește dacă modificările valorii juste a activelor financiare vor fi recunoscute în contul de profit și pierdere sau ca parte a capitalurilor proprii. Acest lucru poate afecta comparabilitatea situațiilor financiare ale diferitelor instituții de credit.
Astfel, aplicarea conceptului de „valoare justă” și fiabilitatea evaluării sale sunt destul de problematice în condițiile rusești de astăzi.

Acoperire (elementele acoperite și instrumentele de acoperire)

În IFRS 39 sub acoperire se referă la utilizarea instrumentelor financiare derivate și, în unele cazuri, a instrumentelor financiare nederivate pentru a compensa parțial sau integral modificările valorii juste sau ale fluxurilor de numerar ale elementelor acoperite, și anume instrumentele financiare protejate. Astfel de modificări pot apărea din diverse motive: sub influența condițiilor pieței, fluctuațiilor cursului de schimb, ca urmare a modificărilor poziției financiare a contrapărților și alți factori obiectivi.
Articol acoperit poate fi orice activ sau pasiv recunoscut în bilanț, un angajament ferm, acorduri încă neîncheiate și tranzacții cu o mare probabilitate de finalizare a acestora, o investiție netă într-o companie străină sau un grup de elemente de mai sus.
Astfel, nu numai activele (pasivele) financiare, ci și nefinanciare pot fi elemente acoperite (protejate). Acestea din urmă sunt de obicei protejate fie de riscurile valutare, fie de riscurile agregate în general, deoarece stabilirea impactului riscurilor valutare nu este la fel de dificilă precum impactul unui număr mare de alte tipuri de riscuri.
Deși împrumuturile și creanțele și investițiile deținute până la scadență sunt tratate la fel (la cost amortizat), primele pot fi acoperite împotriva riscului ratei dobânzii, în timp ce cele din urmă nu pot. Acest lucru se datorează faptului că clasificarea unei investiții ca deținută până la scadență implică faptul că aceasta este deținută până la scadență, indiferent de modificările valorii juste a investiției în sine sau ale fluxurilor sale de numerar, care la rândul lor sunt asociate cu modificări ale ratelor dobânzii. Investițiile deținute până la scadență pot fi acoperite împotriva riscurilor valutare și de credit.
Activele (datoriile) cu același nivel de risc în scopuri de acoperire pot fi combinate în grupuri adecvate. În acest caz, sunt supuse acoperirii doar cele dintre obiectele enumerate mai sus care apar ca urmare a relațiilor cu o parte externă organizației care acoperă riscurile.
Instrument de acoperire este un derivat specificat sau (într-un număr limitat de cazuri) un alt activ sau pasiv financiar a cărui valoare justă sau fluxuri de numerar sunt de așteptat să compenseze modificările valorii juste sau ale fluxurilor de numerar ale elementului acoperit specificat. Pierderile aferente elementului acoperit sunt compensate într-o oarecare măsură de câștiguri din modificările valorii juste a instrumentului de acoperire. Ambele sunt reflectate simultan și în aceeași sumă în contul de profit și pierdere. Ca urmare, rezultatul acoperirii este dezvăluit - pierderi nete sau câștiguri nete din tranzacție.
Majoritatea instrumentelor financiare derivate, cu excepția opțiunilor, pot acționa ca instrumente de acoperire. Acesta din urmă poate fi utilizat în aceste scopuri numai atunci când vânzarea unei opțiuni este combinată cu cumpărarea alteia (chiar și una încorporată într-un instrument financiar nederivat).
Instrumentele financiare derivate sunt aproape întotdeauna înregistrate în bilanț la valoarea justă, în timp ce instrumentele financiare nederivate pot fi înregistrate atât la valoarea justă, cât și la costuri amortizate. Dacă valoarea justă a unui activ sau pasiv financiar nu poate fi determinată în mod credibil, nu este permisă utilizarea acestuia ca instrument de acoperire împotriva riscurilor. Excepție fac acele instrumente nederivate înregistrate la cost amortizat care sunt denominate într-o valută străină. Acestea pot fi utilizate pentru a acoperi riscul valutar al întregului instrument sau elementul valutar al unui instrument nederivat care poate fi măsurat în mod fiabil. Dacă aceste instrumente sunt evaluate la valoarea justă, atunci modificările acestora, după cum este cunoscut, sunt reflectate în contul de capital.
Avantajul contabilității de acoperire împotriva riscurilor este că câștigurile și pierderile din orice componentă a acoperirii împotriva riscului până la sfârșitul acoperirii pot fi recunoscute mai degrabă în capitalurile proprii decât în contul de profit și pierdere. Acest lucru elimină impactul fluctuațiilor pieței în astfel de componente asupra contului de profit și pierdere pe durata de viață a acoperirii. Numai la sfârșitul perioadei de acoperire este inclusă câștigul sau pierderea netă în contul de profit și pierdere.
O entitate nu poate folosi propriile titluri de capital ca instrumente de acoperire împotriva riscurilor, deoarece acestea nu sunt active financiare sau datorii financiare ale entității.
Eficacitatea acoperirii este măsura în care instrumentul de acoperire împotriva riscurilor va compensa potențialele modificări ale valorii juste sau ale fluxurilor de numerar atribuite riscului acoperit. Mai mult, succesul acoperirii este determinat nu de valoarea absolută a profitului pe care îl aduce acoperirea, ci de măsura în care acest profit compensează rezultatul financiar al elementului acoperit.
Standardul identifică trei principale articol acoperit: acoperire împotriva valorii juste; acoperiri ale fluxurilor de numerar și acoperiri ale investițiilor nete în companii străine. Cu toate acestea, tranzacțiile de acoperire împotriva riscurilor pot fi efectuate numai atunci când sunt îndeplinite următoarele anumite condiții (reguli de acoperire împotriva riscurilor, numite contabilitate de acoperire împotriva riscurilor):

obiectivele companiei de management al riscului și strategia de acoperire a riscurilor sunt stabilite în documentația oficială a companiei;
acoperirea este utilizată numai atunci când există o probabilitate mare de eficacitate a acesteia (rentabilitatea estimată a acoperirii este de la 80 la 125%), iar această eficacitate poate fi evaluată cu un grad suficient de fiabilitate;
ineficacitatea tranzacțiilor de acoperire este recunoscută imediat în profit sau pierdere;
există o probabilitate mare a unei tranzacții cu un risc ridicat de modificare a fluxurilor de numerar care este supusă acoperirii;
evaluarea periodică a acoperirii ar trebui să confirme eficacitatea sa ridicată pe parcursul perioadei de raportare;
Elementele acoperite trebuie să îndeplinească definițiile activelor și datoriilor care urmează să fie recunoscute în bilanț.

Nu este permisă acoperirea tranzacțiilor efectuate în cadrul unui grup de companii, deoarece tranzacțiile interne sunt eliminate în timpul consolidării, lăsând societatea să se ocupe de ea însăși. Cu toate acestea, în cazul în care tranzacțiile de acoperire împotriva riscurilor intragrup sunt utilizate ca mijloc de intrare pe piață printr-un centru de trezorerie intercompanii, IAS 39 oferă îndrumări specifice cu privire la ceea ce trebuie făcut pentru a contabiliza corect acoperirea.
De asemenea, acoperirea poate fi efectuată în afara regulilor de acoperire (adică, fără a ține cont de cerințele speciale și de condițiile de acoperire). Cu toate acestea, în astfel de situații, compania trebuie să înregistreze orice câștig sau pierdere rezultat direct în contul de profit și pierdere, mai degrabă decât în capitalul propriu, ceea ce este permis doar în contabilitatea de acoperire împotriva riscurilor.
Un instrument de acoperire împotriva riscurilor nu este derecunoscut atunci când este reportat sau când un instrument de acoperire împotriva riscului este înlocuit cu altul. Dar acest lucru trebuie declarat în metodologia de acoperire documentată a organizației.
Acoperiri la valoarea justă se efectuează pentru a proteja împotriva pierderilor care pot apărea atunci când se modifică valoarea justă a unui activ (datorie) recunoscută în bilanț sau o anumită parte a acestuia, sau un acord ferm (acțiune) nerecunoscut. Rezultatul financiar (câștig sau pierdere) din reevaluarea unui instrument de acoperire împotriva riscurilor contabilizat la valoarea justă trebuie recunoscut imediat în profit sau pierdere. Același lucru este valabil și pentru rezultatul financiar care rezultă din reevaluarea elementului acoperit, care este întotdeauna încasat în contul de profit și pierdere, chiar dacă în condiții normale (nu în timpul unei acoperiri) modificările în evaluarea valorii juste sunt anulate în capitalurile proprii sau elementul este în general măsurat la costurile reale. Modul în care este implementată o acoperire împotriva valorii juste este prezentat în exemplu.

EXEMPLU
La 30 iunie 2004, o bancă comercială a emis instrumente de creanță pentru 10.000.000 USD la o rată fixă a dobânzii de 7,5% pe an (pentru o perioadă de 6 luni). Totodată, banca este îngrijorată de eventualele modificări ale valorii obligației, așa că în aceeași zi a încheiat un acord de swap pe rata dobânzii. Un contract de swap este un tip de contract forward în care părțile convin să efectueze o serie de schimburi viitoare de sume de bani, unul calculat folosind o rată a dobânzii variabilă, iar celălalt folosind o dobândă fixă. (Fiecare parte speră că condițiile de piață îi vor fi favorabile.)
Astfel, banca se ocupă acum de rate variabile. Pe măsură ce rata rentabilității de pe piață se modifică, valoarea justă a instrumentului de datorie cu rată fixă și valoarea swap-ului se vor modifica. Le puteți considera ca un instrument sintetic (datorie + swap). În același timp, fluxurile de numerar ale companiei se modifică în funcție de influența pieței asupra acestui instrument, dar valoarea totală a acestuia rămâne neschimbată.
Valoarea justă a datoriei de la 1 iulie până la 31 decembrie a fost de 10.125.000 USD, adică a crescut (deoarece datoria a fost solicitată pe piață). În aceeași perioadă, rata LIBOR (adică rata dobânzii de piață - flotantă, negociată) a fost de 6%.
Diferența dintre costul inițial al obligației datoriei de 10.000.000 USD și costul acesteia de 10.125.000 USD = 125.000 USD este valoarea justă a swap-ului, care este un activ deoarece dă băncii dreptul de a plăti 6% pe an pentru 7,5% (schimb de active în condiții favorabile).
Astfel, la sosirea termenului de plată, schema de schimb de plăți va arăta astfel (Fig. 1).

Fig.1. Schema de schimb de plată între bancă, cumpărătorul obligațiilor sale și partea la tranzacția swap

Fluxurile de numerar ale băncii vor arăta astfel (Tabelul 3).

Tabelul 3. Calculul fluxurilor de numerar ale băncii la acoperirea valorii juste a instrumentelor de creanță emise de aceasta

Reflectarea tranzacției de acoperire discutată mai sus folosind o tranzacție swap este prezentată sub forma unei intrări duble în Fig. 2.

Fig.2. Înregistrarea tranzacțiilor de acoperire împotriva riscurilor folosind o tranzacție swap ca intrare dublă

Astfel, banca a plătit creditorului obligațiile sale de datorie în valoare de 375.000 USD pentru doar 300.000 USD, adică a avut o ieșire de fonduri în valoare de numai 300.000 USD, iar 75.000 USD au fost compensate de tranzacția swap.

Acoperirea fluxului de numerar- aceasta este o acoperire a riscurilor specifice asociate, de exemplu, cu plăți viitoare de dobândă pentru o obligație de datorie cu o rată a dobânzii variabilă sau cu o tranzacție de cumpărare sau vânzare așteptată etc.
Dacă condițiile de acoperire sunt îndeplinite pe parcursul perioadei de raportare, standardul presupune că profitul (pierderea) din instrumentul de acoperire este împărțit în două părți. O parte este alocată unui instrument de acoperire împotriva riscului a cărui eficiență a fost stabilită (confirmată prin calculele eficienței) și este încasată în conturile de capitaluri proprii în situația modificărilor capitalurilor proprii. Partea din suma ajustării neconfirmată prin calculele de eficiență este anulată în contul de profit și pierdere.
Partea efectivă atribuibilă capitalurilor proprii este determinată ca fiind cea mai mică dintre câștigul sau pierderea cumulată aferente instrumentului de acoperire împotriva riscurilor acumulată de la începutul acoperirii sau modificarea cumulativă a valorii juste (actualizate) a fluxurilor de numerar așteptate ale elementului acoperit de la momentul infiintarea gardului viu. Câștigul sau pierderea rămasă dintr-un instrument de acoperire împotriva riscurilor care nu este acoperit efectiv este recunoscută în profit sau pierdere.
Cu toate acestea, nu există reguli pentru evaluarea eficacității și ineficacității. Decizia cu privire la această problemă trebuie luată de companie. Metodologia ar trebui să fie stabilită în documentația oficială de acoperire. În practică, această tehnică poate fi destul de complexă.
Dacă acoperirea unei tranzacții previzionate are ca rezultat recunoașterea unui activ nefinanciar sau a unei datorii nefinanciare în bilanț, sau tranzacția previzionată a unui activ (pasiv) nefinanciar ia forma unui acord ferm care îndeplinește cerințele cerințele contabilității de acoperire împotriva riscurilor la valoarea justă, atunci entitatea trebuie să înregistreze în politicile sale contabile una dintre următoarele opțiuni: rezultate financiare la acoperire:

valoarea ajustării alocate capitalurilor proprii în acoperire este transferată în contul de profit sau pierdere în perioada în care sunt recunoscute veniturile sau cheltuielile aferente instrumentului (de exemplu, amortizarea, costurile vânzărilor etc.); dacă se așteaptă ca ulterior entitatea să nu poată recupera total sau parțial pierderea aferentă instrumentului, atunci numai suma care nu se preconizează a fi recuperată este creditată în contul de profit și pierdere;
Valoarea ajustării pentru acoperire împotriva riscurilor debitată în capitalurile proprii este debitată din acel cont și inclusă în valoarea contabilă inițială sau în altă valoare contabilă a activului sau datoriei financiare recunoscute.

Dacă o tranzacție previzionată are ca rezultat recunoașterea unui activ financiar sau a unei datorii financiare în bilanț, câștigurile sau pierderile recunoscute anterior în capitalurile proprii sunt transferate în profit sau pierdere în perioada în care activul dobândit sau pasivul asumat afectează profitul sau pierderea ( dobânzile sunt recunoscute).venituri sau cheltuieli din dobânzi); dacă se presupune că pierderea (în totalitate sau parțială) nu va fi compensată în următoarele câteva perioade, atunci suma corespunzătoare este transferată în contul de profit și pierdere.
Exemplul 4.6 ilustrează o acoperire a fluxurilor de numerar pentru un contract forward (o obligație de a cumpăra sau de a vinde o marfă sau un activ financiar la un preț specificat la un moment specificat în viitor). Prețul unui contract forward este egal cu diferența dintre valoarea curentă a obiectului contractului (prețul „la vedere”) și prețul stabilit în contract).

EXEMPLU
Pe 30 septembrie, compania a semnat un acord pentru achiziționarea de echipamente în viitor pentru suma de 1.000.000 de franci elvețieni. Rata spot (prețul specificat în contract) pe 30 septembrie a fost de 2,5 franci elvețieni pentru 1 euro.
Pentru a reduce riscul unei posibile modificări a cursului de schimb în viitor, compania încheie un contract forward în aceeași zi pentru a cumpăra franci elvețieni pentru dolari la un curs de 2,5 franci elvețieni pentru 1 dolar.
La 31 decembrie, cursul de schimb al pieței pentru euro este de 2,4 franci elvețieni.
(recunoscut ca activ) este:
1000.000: 2,4 = 416.667 euro.
1000.000: 2,5 = 400.000 euro. / 16.667 euro.
Pe 30 martie, echipamentul a fost achiziționat de companie. Cursul de schimb este de 2,3 franci elvețieni pentru 1 euro.
Valoarea justă a unui contract forward este (Fig. 3):
1.000.000: 2,3 = 343.783 euro.
1.000.000: 2,5 = 400.000 euro. / 34.783 euro.

Fig.3. Înregistrarea tranzacțiilor de acoperire împotriva riscurilor folosind un contract forward ca intrare dublă

Toate sumele pentru alte tranzacții de acoperire anulate în capitalurile proprii sunt recunoscute în profit sau pierdere dacă instrumentul financiar rezultat este vândut sau afectează în alt mod performanța financiară a entității.
Acoperirea unei investiții nete într-o companie străină se efectuează în același mod ca și acoperirea fluxurilor de numerar, adică partea efectivă a ajustării este anulată în conturile de capital. Partea rămasă este transferată în conturile de profit și pierdere, ca diferențe de curs valutar pozitive sau negative.
Investiția netă în activități străine este exprimată prin ponderea companiei în activele externe nete.
După cum sa menționat mai sus, în conformitate cu IAS 39, o tranzacție poate fi contabilizată ca acoperire împotriva riscului numai dacă acoperirea este efectivă. Există mai multe teste obligatorii de eficacitate a acoperirii împotriva riscurilor care trebuie efectuate atât prospectiv, cât și retroactiv.
Testarea prospectivă a eficacității ar trebui să fie efectuată la începutul unei tranzacții de acoperire împotriva riscurilor și la fiecare dată ulterioară de raportare pe durata de viață a acoperirii. Rezultatele testului trebuie să demonstreze că modificările așteptate ale entității ale valorii juste sau ale fluxurilor de numerar atribuibile elementului acoperit au fost compensate în mod substanțial (adică, în mod substanțial 100%) de modificările valorii juste sau ale fluxurilor de numerar ale instrumentului de acoperire.
Testarea retroactivă a eficacității este efectuată la fiecare dată de raportare pe durata de viață a acoperirii, în conformitate cu metodologia specificată în documentația tranzacției de acoperire. Rezultatele testelor ar trebui să arate eficiența ridicată a relației de acoperire (în intervalul 80-125%). În acest caz, eficiența acoperirii este reflectată în mod regulat și imediat în contul de profit și pierdere.
Contabilitatea de acoperire împotriva riscurilor trebuie întreruptă atunci când are loc oricare dintre următoarele evenimente:

tranzacția de acoperire a riscurilor nu trece testul de eficacitate;
instrumentul de acoperire împotriva riscurilor este vândut, reziliat sau exercitat;
a fost efectuată decontarea finală pentru poziția acoperită;
relația de acoperire este anulată;
Într-o acoperire a fluxurilor de numerar, tranzacția prevăzută acoperită nu va avea loc.

IFRS 39 vă permite să luați în considerare simultan rezultatele financiare din modificările valorii elementului acoperit și modificările valorii instrumentului financiar utilizat pentru acoperire, în timp ce reglementările Băncii Rusiei nu prevăd încă luarea în considerare a acoperirii ca o singură operațiune. , și necesită contabilizare separată pentru modificările valorii elementului acoperit și a unui instrument de acoperire.

Prezentări în IFRS 39

Efectuarea tranzacțiilor cu instrumente financiare este însoțită de riscuri financiare corespunzătoare, prin urmare, dezvăluirea informațiilor în raportarea băncilor și companiilor are scopul de a ajuta utilizatorii săi în evaluarea corectă a gradului de expunere a băncii (societății) la riscurile financiare ca un rezultatul unor astfel de tranzacții.
În notele la situații, este necesar să se prezinte metodele și ipotezele utilizate în evaluarea valorii juste a activelor financiare și a datoriilor financiare reflectate la valoarea justă, separat pentru clasele lor cele mai mari (formate conform unor caracteristici precum, de exemplu, recunoașterea). sau nerecunoașterea în bilanț, metode de determinare a valorii juste etc.).
De asemenea, este necesar să se precizeze modul în care câștigurile și pierderile rezultate din modificările valorii juste a activelor financiare disponibile pentru vânzare contabilizate la valoarea justă sunt contabilizate după recunoașterea inițială: dacă sunt contabilizate în profitul sau pierderea netă a perioadei sau direct la capitaluri proprii până la vânzare.activ financiar.
Dezvăluirile suplimentare se referă la aspecte de acoperire, în special o descriere a politicilor și obiectivelor companiei de gestionare a riscurilor financiare, inclusiv politicile sale de acoperire pentru fiecare clasă majoră de tranzacție preconizată.
De exemplu, atunci când acoperiți riscurile asociate cu vânzările viitoare, descrierea ar trebui să indice natura riscurilor acoperite, numărul aproximativ de luni (ani) de vânzări viitoare așteptate acoperite de acoperire și procentul aproximativ din valoarea tranzacției a vânzărilor. pentru perioada analizată.
Pentru acoperiri împotriva valorii juste, acoperiri ale fluxurilor de numerar și acoperiri ale unei investiții nete într-o companie străină, următoarele informații sunt prezentate separat:

descrierea gardului viu;
o descriere a instrumentelor financiare desemnate ca instrumente de acoperire împotriva riscurilor și valoarea lor justă la data raportării;
natura riscurilor acoperite.

La acoperirea tranzacțiilor așteptate, sunt prezentate următoarele:

calendarul planificat al tranzacțiilor așteptate;
momentul preconizat de includere a rezultatelor financiare asupra acestora în calculul profitului sau pierderii nete.

Dacă câștigul sau pierderea din instrumentele financiare derivate și nederivate desemnate ca acoperire a fluxurilor de numerar este recunoscută direct în capitalurile proprii (în situația modificărilor capitalurilor proprii), următoarele trebuie prezentate în nota explicativă:

perioadele în care se preconizează efectuarea tranzacțiilor;
momentul impactului așteptat al tranzacțiilor asupra câștigurilor;
o descriere a oricărei tranzacții care a fost contabilizată anterior ca acoperire, dar care se așteaptă să nu mai aibă loc;
suma recunoscută în capitalurile proprii în perioada curentă;
valoarea profitului (pierderii) anulate din conturile de capital și incluse în profitul sau pierderea netă pentru perioada de raportare; Suma scoasă din capitaluri proprii și inclusă în costul sau în altă valoare contabilă a unui activ sau pasiv într-o tranzacție preconizată acoperită în cursul perioadei curente.

În cazul în care un câștig (pierdere) din reevaluarea valorii juste a activelor financiare disponibile pentru vânzare (care nu are legătură cu procesul de acoperire) a fost recunoscut direct în capitalurile proprii în situația modificărilor capitalurilor proprii, se fac următoarele informații:

suma recunoscută în conturile de capitaluri proprii în perioada curentă;
valoarea profitului (pierderii) anulate din conturile de capital și incluse în profitul sau pierderea netă pentru perioada de raportare.

Dacă valoarea justă a activelor financiare (investiții în instrumente de capitaluri proprii necotate) nu poate fi evaluată în mod fiabil și sunt contabilizate la cost, trebuie incluse următoarele:

o indicație a acestui fapt împreună cu o descriere a activelor;
valoarea lor contabilă; și o explicație a motivului pentru care valoarea lor justă nu poate fi măsurată în mod fiabil;
acolo unde este posibil, intervalul de măsurători la valoarea justă;
orice câștig/pierdere rezultat din vânzarea unor astfel de active;
ipoteze și metode semnificative utilizate pentru a determina valoarea justă (pe baza prețurilor de piață sau a tehnicilor speciale de evaluare).

Atunci când valorile juste sunt determinate pe baza tehnicilor de evaluare, sunt prezentate următoarele:

ipoteze privind nivelul valorii juste asumate în absența prețurilor de piață disponibile;
sensibilitatea ipotezelor făcute în determinarea costului (unde este cazul);
modificarea valorii juste recunoscute în profit sau pierdere pentru perioada de raportare.

Elementele semnificative de venituri, cheltuieli, câștiguri și pierderi aferente activelor financiare și datoriilor financiare, indiferent dacă sunt incluse în venitul sau pierderea netă sau ca parte a capitalurilor proprii, ar trebui să fie prezentate, inclusiv:

veniturile totale din dobânzi și cheltuielile totale cu dobânzile aferente activelor (datoriilor) financiare neevaluate la valoarea justă;
privind activele financiare disponibile pentru vânzare, câștigurile (pierderile) recunoscute în capitaluri proprii, precum și sumele transferate din capitaluri proprii în profit în perioada de raportare;
veniturile din dobânzi acumulate la activele financiare depreciate.

Pentru activele financiare transferate care nu pot fi derecunoscute (de exemplu, un contract de răscumpărare) sau pentru cazurile în care entitatea continuă să fie implicată în activele financiare securitizate, sunt prevăzute următoarele:

o descriere detaliată a activelor, inclusiv o descriere a garanției;
natura participării continue;
volumul acestor transferuri/tranzacții;
informații despre riscurile rămase.

În plus, IFRS 39 prevede alte informații specifice, în special cu privire la:

motivele reclasificării activelor financiare din categoria înregistrate la cost (amortizat) în categoria înregistrată la valoarea justă;
pierderi din depreciere pentru fiecare clasă semnificativă de active financiare;
acceptate sau utilizate ca garanție pentru garanție;
valorile contabile ale activelor financiare și datoriilor financiare clasificate ca „deținute pentru tranzacționare” și măsurate la valoarea justă prin profit sau pierdere;
datorii financiare înregistrate la valoarea justă prin profit sau pierdere: valoarea modificărilor valorii juste care nu sunt atribuibile modificărilor ratei dobânzii de referință și diferența dintre valoarea contabilă și suma pe care entitatea este obligată să o plătească în condițiile contractul;
prezența mai multor instrumente derivate încorporate ale căror valori sunt interdependente în instrumentul combinat, împreună cu rate efective pentru componenta de pasiv;
neplata principalului (dobânda) la împrumuturi și orice altă încălcare a acordurilor de împrumut care permit creditorului să ceară rambursarea imediată a instrumentului.